Уважаемые коллеги, добрый день!

Taxology продолжает серию ежеквартальных дайджестов «Споры о цене», посвящённых анализу судебных споров о ценообразовании в сделках.

По итогам 1 квартала 2024 г. Минфин России выпустил разъяснения об:

• указании в документации сведений об иностранном лице (иностранной структуре без образования юрлица), являющемся стороной контролируемой сделки, в том числе сделки, приравниваемой к контролируемой;
• определении цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, предметом которых являются ценные бумаги и ПФИ.

Необходимо отметить, что указанные письма вносят ясность в применение положений Раздела V.1 после масштабных изменений в законодательстве о трансфертном ценообразовании в конце 2023 года.

При этом тренды судебной практики сохраняются: количество разбирательств, связанных с получением необоснованной налоговой выгодой (ННВ) и оценкой ее размеров, не уменьшается.

В рамках дела ООО «Ашинские металлоконструкции» налоговый орган доказывал завышение цены на оказание управленческих услуг взаимозависимым лицом с помощью применения метода сопоставимой рентабельности. При этом суд в данном деле отметил, что нормы НК РФ не содержат запрета на применение метода сопоставимой рентабельности в зависимости от вида режима налогообложения лица.

Особое внимание судов в данном квартале уделяется делам, связанным с получением ННВ при реализации транспортных средств по ценам, не соответствующим рыночным.

Из судебных дел, связанных с вопросами определения рыночного уровня цен, стоит выделить: дело ООО «Ремнефтегаз», в котором налоговый орган применил метод сопоставимых рыночных цен для оценки рыночного уровня цен переданных взаимозависимому лицу автомобилей, и дело ООО «СК «Профстрой», в котором для оценки рыночной цены транспортного средства налоговый орган использовал метод цены последующей реализации, а в ходе судебной экспертизы стоимость реализуемого транспортного средства была также определена на основании оценки. При этом стоит отметить, что налоговый орган в рамках выбора метода трансфертного ценообразования руководствовался положениями ст. 40 НК РФ.

В деле ООО «Автодрайв» рассматривались аналогичные претензии налогового органа к цене реализации транспортного средства, рыночная цена которого была определена налоговым органом исходя из экспертизы по определению рыночной стоимости транспортного средства.

По делу ООО «Эл-Рино» налоговый орган доказывал наличие ННВ при заключении договора купли-продажи нежилого здания с взаимозависимым лицом с помощью определения цены исходя из экспертизы по определению рыночной стоимости предмета сделки.

К определению цены исходя из оценки рыночной стоимости предмета сделки на основании экспертизы инспекция обратилась также в деле ИП Ли Розалия, где инспекцией установлено занижение арендных платежей между взаимозависимыми лицами с целью получения ННВ.

Таким образом, налоговые органы и суды поддерживают тенденцию по определению рыночной стоимости предметов неконтролируемых сделок на основании проведения экспертизы по оценке стоимости.

Письмо Минфина России от 14.02.2024 № 03-12-11/1/12763 «Об указании в документации, представляемой в целях налогового контроля, сведений об иностранном лице (иностранной структуре без образования юрлица), являющемся стороной контролируемой сделки»

Минфин России разъяснил, что необходимо указывать в документации в случае, когда стороной контролируемой сделки является иностранное лицо (иностранная структура без образования юрлица).

Указанные разъяснения воспроизвели положения абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 105.15 НК РФ, в соответствии с которыми в документации указываются сведения о доходах и расходах, численности сотрудников, сумме прибыли (убытка), стоимости основных средств и нематериальных активов иностранного лица (иностранной структуры без образования юридического лица), являющегося стороной контролируемой сделки, за отчетный период, в котором совершена контролируемая сделка, с приложением подтверждающих документов, в том числе финансовой отчетности, если составление финансовой отчетности предусмотрено личным законом указанного лица (иностранной структуры без образования юридического лица) (в случае невозможности представления финансовой отчетности одновременно с документацией она представляется в срок не позднее двенадцати месяцев с даты окончания финансового года, в котором совершена контролируемая сделка).

Вместе с тем Минфин отметил, что положения указанного абзаца применяются только в случае, если контролируемая сделка совершена между лицами, признаваемыми взаимозависимыми, в соответствии со статьей 105.1 НК РФ. В связи с этим указание в документации сведений, перечисленных выше, не требуется в случае, если такая документация представляется относительно сделки, которая в соответствии с п. 1 ст. 105.14 НК РФ приравнивается к сделкам между взаимозависимыми лицами и совершена между лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.


Письмо Минфина России от 16.02.2024 № 03-12-11/1/13629 «О признании сделок, доходы и (или) расходы, по которым признаны в 2023 г., контролируемыми; об определении цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, предметом которых являются ценные бумаги и ПФИ»

Минфин России дал свои разъяснения об определении цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, предметом которых являются ценные бумаги и ПФИ.
Со ссылкой на п. 12 ст. 105.3 НК РФ контролирующий орган отметил, что в случае, если главами части второй НК РФ определены иные правила определения цены товара (работы, услуги) для целей налогообложения, то применяются правила части второй НК РФ.

Главой 25 НК РФ установлены особые правила определения цены для сделок, предметом которых являются ценные бумаги и производные финансовые инструменты. Следовательно, при определении цен по таким сделкам следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ, если иное не предусмотрено указанной главой.

Судом установлено занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за счет занижения доходов от реализации недвижимого имущества

31.01.2024 9ААС вынес постановление № 09АП-79930/2023 по делу № А40-131101/2023 (заявитель - ООО «Эл-Рино»), в котором рассмотрел вопрос о занижении доходов от реализации недвижимого имущества.

В ходе проверки налоговый орган выявил занижение цены нежилого здания, переданного от ООО «Эл-Рино» в пользу ООО «БЦ «Сокольники» по договору купли-продажи. Стороны договора были признаны судом взаимозависимыми в результате анализа материалов дела. Договорная цена недвижимости составила 72 061 000 р., в то время как по результатам проведенной ранее независимой оценки реальная рыночная стоимость здания составляла 450 008 174 р. Налоговым органом также установлено, что ООО «БЦ «Сокольники» применяет УСН, в связи с чем остаточная стоимость основных средств организации не может превышать 150 000 000 р. (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). То есть приобретение здания по рыночной цене договора привело бы к утрате права ООО «БЦ Сокольники» на применение УСН.

Для определения рыночной цены здания налоговым органом проведен анализ возможности применения методов ТЦО. Ввиду отсутствия информации о сопоставимых (однородных) сделках по продаже объектов недвижимого имущества и об индивидуальных особенностях спорного объекта, инспекция пришла к выводу о невозможности применения метода сопоставимых рыночных цен. В связи с этим и с учетом разового характера сделки рыночная цена была определена в результате проведения независимой оценки (п. 9 ст. 105.7 НК РФ). Как было отмечено, по результатам независимой оценки рыночная стоимость здания составила 450 008 174 р.

На основании вышеперечисленного суд пришел к выводу о том, что у ООО «Эл-Рино» отсутствовали разумные экономические и иные причины реализации недвижимого имущества по заниженной цене. Следовательно, фактически действия заявителя были направлены на получение ННВ.

(Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2024 № 09АП-79930/2023 по делу № А40-131101/2023)


Суд признал получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в связи с занижением реальных доходов от реализации транспортных средств

АС ПО в своем Постановлении № Ф06-698/2024 по делу № А65-18430/2023 (заявитель – ООО «Ремнефтегаз») рассмотрел вопрос о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в результате неотражения реальных доходов от реализации транспортных средств.

Налоговым органом было установлено, что по договорам купли-продажи ООО «Ремнефтегаз» реализовало два автомобиля «Toyota Land Cruiser» по цене 50 000 р. в пользу Хайрутдинова И.С. и Минегулова Р.Ш.

По обстоятельствам дела было установлено, что Хайрутдинов И.С. является руководителем ООО «Ремнефтегаз», а Минегулов Р.Ш. является одним из учредителей ООО «Ремнефтегаз» с совокупной долей участия 49%. Таким образом, ООО «Ремнефтегаз» находился в отношениях взаимозависимости с покупателями автомобилей по рассматриваемым договорам.

Для определения рыночной цены здания налоговый орган задействовал инструментарий ТЦО, а именно использовал метод сопоставимых рыночных цен. Для реализации данного метода инспекция использовала сервис «Определение среднерыночной стоимости транспортных средств и объектов недвижимости», согласно которому средняя рыночная стоимость аналогичных автомобилей на 01.01.2021 составляет 4 750 000 р., т.е. превышает цену реализации в спорных договорах в 114 раз. Помимо этого, налоговым органом была запрошена информация о рыночной цене реализации аналогичных автомобилей в Торгово-промышленной палате Республики Татарстан. Согласно представленному ответу по состоянию на май 2021 года она составляет 6 200 000 р.

На основании вышеперечисленных доводов инспекция пришла к выводу о получении ООО «Ремнефтегаз» необоснованной налоговой выгоды за счет занижения налоговой базы по налогу на прибыль в результате неотражения реальных доходов от реализации автомобилей.

Налогоплательщик не согласился с представленными выше расчетами и сослался на соответствие цены реализации автомобилей их техническому состоянию на момент продажи, что подтверждается экспертными заключениями об определении рыночной стоимости. Необходимо отметить, что указанные транспортные средства были приобретены ООО «Ремнефтегаз» в 2017 г. по цене 5 629 000 р. и в 2020 г. были полностью амортизированы.

Проанализировав доводы сторон, суд поддержал позицию налогового органа и посчитал доказанным факт манипулирования ценой со стороны налогоплательщика. Представленные ООО «Ремнефтегаз» аргументы не были приняты судом, так как оценка рыночной стоимости спорных автомобилей проведена без из фактического осмотра, без учета фактического состояния имущества и без документального подтверждения участия в ДТП, повлекшего необходимость ремонта. Кроме того, в соответствии с актами приема-передачи автомобилей на момент их передачи они были проверены, находились в технически исправном состоянии, повреждений и неисправностей не имелось.

Таким образом, суд признал получение налогоплательщиком ННВ в связи с многократным отклонением цены реализации автомобилей взаимозависимым лицам.

(Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.03.2024 № Ф06-698/2024 по делу № А65-18430/2023)


Суд применил метод цены последующей реализации для установления занижения налогоплательщиком реальных доходов от реализации транспортного средства

АС ПО в своем Постановлении № Ф06-3220/2024 по делу № А12-28406/2022 (заявитель – ООО «СК «Профстрой») рассмотрел вопрос о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в результате неотражения реальных доходов от реализации транспортного средства.

Налоговый орган установил, что по договору купли-продажи ООО «СК «Профстрой» реализовал автомобиль «Toyota Land Cruiser 150 (PRADO)» за сумму 30 000 р. в пользу Джавадова Р.Т. В дальнейшем автомобиль был перепродан Лепнухову В.А. за 2 800 000 р. Взаимозависимость указанных лиц в ходе контрольных мероприятий установлена не была.

Для определения рыночной цены автомобиля инспекция использовала инструментарий ТЦО, а именно метод цены последующей реализации. Цена спорной сделки был рассчитана на основании анализа следующей информации: договора лизинга, по которому ООО «СК «Профстрой» приобрело спорный автомобиль за 4 060 163 р., цены последующей реализации в адрес Лепнухова В.А. - 2 800 000 р., отсутствия ДТП с участием спорного автомобиля, его стоимости в общедоступных источниках; действий налогоплательщика на получение незаконной налоговой экономии.

Таким образом, по мнению налогового органа, рыночная стоимость автомобиля составляет 2 761 000 р., то есть цена сделки отклоняется от рыночной в 92 раза.

Налогоплательщик не согласился с расчетами инспекции и указал, что применение метода цены последующей реализации неправомерно в связи с отсутствием взаимозависимости между участниками сделки.

Суд поддержал позицию налогового органа и указал следующее. Согласно п. 6 ст. 274 НК РФ рыночные цены для целей налога на прибыль определяются в порядке, установленном ст. 105.3 НК РФ (то есть аналогично определению рыночной цены в сделках, совершенных между взаимозависимыми лицами). Следовательно, при проведении налоговой проверки возможно применение инструментария ТЦО. При этом п. 2 ст. 105.10 Кодекса устанавливает приоритетное применение метода цены последующей реализации для определения соответствия рыночным ценам, цен, по которым товар приобретается в рамках анализируемой сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми. Как было указано выше, взаимозависимость сторон сделки не была установлена. В связи с этим инспекция правомерно применила метод цены последующей реализации.

Помимо этого, налогоплательщиком не представлена информация, как именно и по каким причинам было принято решение о реализации спорного автомобиля именно Джавадову Р.Т. за незначительную стоимость (приказ, коммерческая привлекательность и объективная необходимость, др.). Не было предоставлено каких-либо документов, подтверждающих технические неисправности транспортного средства и снижение его стоимости. Выставление транспортного средства на торги для продажи или иные электронные площадки не производилось, оценка его стоимости не проводилась.

Таким образом, суд признал получение налогоплательщиком ННВ в связи с многократным отклонением цены реализации автомобиля.

(Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 25.04.2024 № Ф06-3220/2024 по делу № А12-28406/2022)


Судом установлено занижение арендных платежей между взаимозависимыми лицами с целью получения необоснованной налоговой выгоды

10.01.2024 5ААС вынес Постановление 05АП-6608/2023 по делу № А59-284/2023 (заявитель – индивидуальный предприниматель Ли Розалия), в котором рассматривался вопрос о заключении договоров аренды с взаимозависимыми лицами по заниженной арендной плате с целью получения незаконной налоговой экономии.

Налоговый орган установил, что индивидуальный предприниматель Ли Розалия (далее – ИП Ли Р.) передавала в пользование на основе договоров аренды принадлежащие ей здания взаимозависимым лицам, находящимся на УСН и ПСН (ООО «Конус», ООО «Модуль», ООО «Радиус», ООО «Техно-Люкс», ИП Ли Алексей Суниекович). В среднем ставка арендной платы за 1 кв. м. по указанным договорам аренды составляла от 20 до 70 рублей. Взаимозависимые лица в свою очередь часть арендуемых площадей использовали самостоятельно, а остальную часть - сдавали в субаренду не взаимозависимым лицам по стоимости большей, чем по договору аренды с ИП Ли Р. В среднем ставка арендной платы за 1 кв. м. по указанным договорам субаренды составляла от 700 до 2100 рублей. На основании этого инспекцией был сделан вывод о существенном занижении арендных платежей по договору аренды и их сугубо символическом характере.

В связи с вышеперечисленным налоговый орган посчитал, что ИП Ли Р. занизило налогооблагаемую базу по НДФЛ, НДС и страховым взносам, т.к. ввиду использования УСН и ПСН ее взаимозависимыми лицами налоги фактически уплачивались по льготным ставкам. Полученную налоговую экономию взаимозависимые лица возвращали посредством предоставления беспроцентных займов.

Инспекция установила, что методы ТЦО (п. 1 ст. 105.7 НК РФ) не позволяют определить рыночную среднемесячную стоимость аренды недвижимости, в связи с чем на основании п. 9 ст. 105.7 НК РФ она была определена в результате проведения независимой оценки.

Согласно проведенной оценочной экспертизе, цена арендной платы за 1 квадратный метр значительно превышает сумму аренды, по которой ИП Ли Р. представляла в аренду недвижимое имущество взаимозависимым лицам. Так, на основании результата проведенной оценочной экспертизы налоговым органом был определен потенциальный к получению доход ИП Ли Р. за 2018-2020 годы, который составил 848 606 400 рублей, в том числе:

• за 2018 г. - 285 783 600 р.
• за 2019 - 285 754 800 р.
• за 2020 года - 277 068 000 р.

Налогоплательщик не согласился с выводами инспекции, ссылаясь на то, что инспекция не вправе корректировать цену договоров между участниками гражданско-правовых отношений, а также на то, что положениями законодательства о налогах и сборах не предусмотрено определение возможного размера дохода на основании отчетов оценщика.

Суд согласился с использованием налоговым органом независимой оценки для определения рыночной среднемесячной стоимости аренды недвижимости, т.к. данное право прямо предоставляется п. 9 ст. 105.7 НК РФ.

Таким образом, суд признал получение налогоплательщиком ННВ путем уменьшения налоговой базы посредством манипулирования суммой арендных платежей по договорам аренды.

(Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 10.01.2024 № 05АП-6608/2023 по делу № А59-284/2023)


Суд установил нерыночность цен в сделках со взаимозависимыми лицами по оказанию управленческих услуг

24.01.2024 АС УО вынес постановление № Ф09-9324/23 по делу № А76-39275/2022 (заявитель – ООО «Ашинские металлоконструкции»), где рассмотрел вопрос о завышении цены в сделках по оказанию управленческих услуг.

Ранее АС УО уже рассматривал дело по данным фактическим обстоятельствам в отношении другого участника спорных сделок (ООО «Торговый дом «Ашинская сталь»). Подробнее об этом в дайджесте №9.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу об умышленном создании налогоплательщиком налоговой схемы с взаимозависимым лицом (ИП), направленной на формальное завышение управленческих расходов. Не оспаривая факт оказания налогоплательщику управленческих услуг, инспекция, используя показатель рентабельности затрат, определяемый в соответствии с п. 1 ст. 105.8 НК РФ, установила, что рентабельность затрат ИП (исполнителя), влияющая на налогообложение налогоплательщика, значительно завышена.

Налогоплательщик ссылался на необоснованное применение метода сопоставимой рентабельности затрат по сделке оказания управленческих услуг и указывал на нарушение налоговым органом требований п.п. 2, 4 ст. 105.12 НК РФ, поскольку исполнитель услуг применяет специальный режим налогообложения – УСН, «доходы», то есть не фиксирует затраты. Организации, указанные налоговым органом как аналоги и находящиеся на общем режиме налогообложения, а также на УСН с объектом «доходы - расходы», не могли рассматриваться как сопоставимые, поскольку особенности их бухгалтерского учета напротив предполагали строгую фиксацию всех расходов, что заведомо существенно снижает показатели их рентабельности относительно ИП.

Тем не менее, суд признал правомерным применение налоговым органом метода сопоставимой рентабельности, отметив следующее.

Налогоплательщиком не предоставлены сведения об объемах фактически оказанных исполнителем услуг, выявить идентичные (однородные) услуги не представляется возможным, а использование в качестве сопоставляемой сделки, совершенной ИП с лицами, не являющимися взаимозависимыми с ним, также не представляется возможным, поскольку в проверяемом периоде ИП оказывал услуги только взаимозависимым лицам.

Налоговым органом проанализирована деятельность 10 организаций и ИП, оказывающих на территории региона услуги, аналогичные управленческим услугам исполнителя, и установлена рентабельность аналогичной деятельности в соответствии со ст. 105.8 НК РФ.

Налоговым органом установлено, что рентабельность затрат исполнителя превышает максимальные значения интервала рентабельности, определенного в порядке ст. 105.8 НК РФ, а потому для целей налогообложения принята цена, примененная в анализируемой сделке, определяемая исходя из фактической себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) и рентабельности затрат, которая соответствует максимальному значению интервала рентабельности, за 2019 год — 233,44 %, то есть цены в анализируемой сделке налогоплательщика с данным лицом не соответствуют рыночным ценам.

При этом суд в данном деле отметил, что, вопреки позиции налогоплательщика, нормы НК РФ не содержат запрета на применение метода сопоставимой рентабельности в зависимости от вида режима налогообложения лица.

(Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 24.01.2024 N Ф09-9324/23 по делу N А76-39275/2022)

Первая инстанция на новом рассмотрении вынесла решение в пользу таможенного органа по спору между ООО «Моет Хенесси Рус» и Центральной акцизной таможней. Ранее мы рассматривали детали этого спора. В решении стоит выделить следующие аспекты, которыми руководствовался суд, принимая позицию таможенного органа.

Относительно расчета методом вычитания:

1. Даты ввоза товаров, которые использовались для подготовки расчета методом вычитания. Согласно позиции суда, поставка сравниваемых товаров должна осуществляться в период 10 - 15 дней до и 10 - 15 дней после даты прибытия оцениваемых товаров на таможенную территорию. В рассматриваемом споре большая часть товаров была ввезена за пределами этого срока.
2. Для сравнения должны использоваться поставки одного коммерческого уровня, что не соблюдалось в расчете, подготовленном Обществом.
3. Рыночный процент надбавки дистрибьютера не был документально подтвержден.

Отклоняя представленную обществом ТЦО документацию, суд указал, что для групп компаний ТЦО документация должна содержать структуру и методологию формирования трансфертной цены внутри группы, позволяющую определить участие импортера в формировании стоимости продукта.

(Решение Арбитражного суда г. Москвы от 15 февраля 2024 г. по делу № А40-204215/2022)

В рамках спора между ООО «Диаджео Брендз Дистрибьюторз» и Центральной акцизной таможней суд указал на то, что в расчете методом вычитания покупатели первого коммерческого уровня продаж и импортеры не должны являться взаимосвязанными лицами, что не было соблюдено обществом. Данное обстоятельством послужило основанием для отклонения расчета, представленного обществом.


ОЦЕНКА TAXOLOGY

В части споров по ТЦО, судебная практика за первый квартал 2024 года преимущественно складывалась не в пользу налогоплательщиков. Налоговые органы тщательно подходили к оценке целесообразности проведения налогоплательщиком тех или иных экономических операций, активно применяли рекомендации инструментов ТЦО. Сохраняется тенденция по инициированию со стороны налоговых органов процедур независимой оценки имущества с целью проверки соответствия его цены рыночному уровню. Особое внимание налоговых органов в части проверки обоснованности цен привлекали сделки по реализации транспортных средств взаимозависимым лицам.

Мы рекомендуем:

• Проводить предварительный анализ рыночного уровня цен на сопоставимом рынке, проверять на соответствие им цены, применяемые налогоплательщиком в сделках между взаимозависимыми лицами, в том числе в формально «неконтролируемых» сделках;
• Подготавливать ТЦО документацию, для обоснования своей позиции и подтверждения рыночного характера цен в наиболее крупных сделках со взаимозависимыми лицами;
• Периодически анализировать соответствие фактических цен и финансовых результатов сделок плановым показателям, и при выявлении отклонений, проводить необходимые корректировки.

В части таможенных споров, следует отметить, что стала складываться отрицательная судебная практика, устанавливающая дополнительные требования к применению расчета методом вычитания и ТЦО документации в таможенных спорах.

Мы рекомендуем учитывать актуальные изменения судебной практики для доказывания отсутствия влияния взаимосвязи на цену сделки, а также представлять комплексные доказательства, касающиеся как раскрытия информации о формировании цены сделки, так и сопоставления цены сделки с проверочными величинами.