Проведение повторной выездной проверки признано незаконным, поскольку она фактически не являлась самостоятельной проверкой с контрольными функциямиНа основании решения налогового органа (ИФНС) от 07.04.2022 о проведении выездной налоговой проверки, в отношении налогоплательщика, в соответствии со статьей 89 НК РФ, была проведена выездная налоговая проверка по всем налогам за период с 01.01.2021 по 31.12.2021. По итогам проверки было принято решение о доначислении налогоплательщику налогов, которое им не оспаривалось и было исполнено.
В 2024 году вышестоящий налоговый орган (Управление ФНС, УФНС) принял решение о проведении повторной выездной проверки за вышеуказанный период.
Налогоплательщик оспорил решение о проведении повторной проверки, исходя из того, что в ее проведении участвовали в основном те же проверяющие, что и при первоначальной проверке. В таком случае необходимый для повторной проверки контроль вышестоящего налогового органа над нижестоящим фактически отсутствовал.
Налоговый орган, в свою очередь, ссылался на то, что решение о проведении выездной проверки вынесено в соответствии со ст. 89 НК РФ, факт участия в первичной выездной налоговой проверке должностных лиц вышестоящего налогового органа не противоречит требованиям законодательства.
Само по себе решение о проведении повторной проверки, в отсутствие результатов ее проведения, не возлагает на налогоплательщика какие-либо дополнительные обязанности, препятствующие его деятельности.
Суды не согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, отметив следующее.
Повторная выездная налоговая проверка является исключительной мерой дополнительного воздействия (контроля) со стороны государства на налогоплательщика, применяемой тогда, когда первичная выездная налоговая проверка не проведена должным образом, и проведение повторной выездной налоговой проверки является единственным способом восстановления правопорядка и обеспечения исполнения налогоплательщиком конституционной обязанности по уплате налоговых платежей.
В данном случае УФНС не представлено доказательств соответствия спорного решения критериям необходимости, обоснованности и законности.
Нет доказательств того, что первичная проверка являлась неэффективной, носила фрагментарный характер.
Кроме того, первичная выездная налоговая проверка, проводимая формально по решению ИФНС, фактически проведена должностными лицами налоговых органов, преимущественно (более 50 процентов) являющихся должностными лицами УФНС, которые при этом непосредственно сами проводили большую часть мероприятий налогового контроля, в том числе допросы, осмотры, истребование документов (информации), получение пояснений.
То есть повторная проверка не являлась самостоятельной проверкой нижестоящего налогового органа – ИФНС, а фактически полностью координировалась и контролировалась УФНС, что соответственно не соотносится с целями и условиями проведения повторной выездной налоговой проверки, как проверки вышестоящего налогового органа над нижестоящим.
(постановление 18 ААС от 21.02.2025 по делу № А07-18520/2024 ООО "НГС")Суд признал неправомерным отказ налогового органа предоставить временному управляющему документы и сведения о налогоплательщикеВ отношении налогоплательщика была введена процедура наблюдения и был назначен временный управляющий. В целях получения информации об имущественных правах должника он направил в налоговый орган запрос о предоставлении сведений и документов в отношении должника: расширенной выписки из ЕГРЮЛ; заверенной копии устава с изменениями; заверенной копии решения (учредительного договора); информации об открытых счетах в банках и иных кредитных организациях; информации об участии в уставном капитале других юридических лиц, о наличии дочерних обществ, филиалов, представительств, обособленных подразделениях; справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам, процентам по состоянию на дату получения запроса; бухгалтерской отчетности за последние три года, предшествующих дате введения процедуры банкротства.
Налоговый орган отказал в предоставлении сведений и документов, поскольку истребуемая управляющим информация составляет налоговую тайну, кроме того, необходимые документы имелись в материалах дела о банкротстве, а часть документов имеется в открытом доступе. Временный управляющий не является законным представителем налогоплательщика.
Управляющий оспорил данный отказ в суде и суд признал его неправомерным, указав следующее.
Положения ст. 20.3 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» наделяют арбитражных управляющих полномочиями получать соответствующую информацию без предварительного обращения в арбитражный суд, запрашивая ее напрямую у лиц, имеющих доступ к такой информации или осуществляющих ее хранение. Право управляющего на получение сведений о должнике корреспондирует его обязанность в случае, если иное не установлено Законом о банкротстве, сохранять конфиденциальность сведений, составляющих охраняемую законом тайну и ставших ему известными в связи с исполнением обязанностей арбитражного управляющего.
Разрешая вопрос о раскрытии информации, субъект, осуществляющий ее хранение (в данном случае - государственный орган), по внешним признакам (prima facie) применительно к стандарту разумных подозрений проверяет, соотносится ли испрашиваемая арбитражным управляющим информация с целями и задачами его деятельности по формированию конкурсной массы и удовлетворению требований кредиторов. Если имеются разумные основания полагать, что испрашиваемые сведения (документы) позволят достигнуть целей процедуры банкротства, то субъект, осуществляющий хранение информации, обязан удовлетворить запрос арбитражного управляющего.
В данном случае временный управляющий при направлении запроса о предоставлении спорных сведений действовал в рамках полномочий, предоставленных ему Федеральным законом № 127-ФЗ.
Получение истребуемых документов соответствует целям и задачам процедуры наблюдения. Предоставление документов, указанных в запросе временного управляющего, соответствует полномочиям налогового органа.
(постановление АС Волго-Вятского округа от 17.02.2025 по делу № А17-2169/2024 ООО "Меркурий")Проведение налоговым органом осмотра в связи с неисполнением решения о взыскании недоимки не допускается в отношении налогоплательщика – ИПВ отношении налогоплательщика, являющегося индивидуальным предпринимателем (ИП), была проведена выездная проверка, по итогам которой были доначислены налоги и начата процедура их принудительного взыскания.
Поскольку решение налогового органа о взыскании налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках не исполнено налогоплательщиком, налоговым органом вынесено постановление о поведении осмотра территорий, помещений, документов и предметов.
Как указано в спорном постановлении, основанием для его вынесения является неисполнение в течение десяти дней с даты принятия налоговым органом решения о взыскании недоимки. В качестве лица, на территории и в помещении которого проводится осмотр, определен ИП.
Налогоплательщик оспорил постановление о проведении осмотра, но суд первой инстанции отказал в признании его незаконным, поскольку фактически осмотр не проводился в связи с отсутствием согласия налогоплательщика. Проверяющие лишь явились в помещение налогоплательщика, но осмотр не проводили и протокол осмотра не составляли. Соответственно, права налогоплательщика в данном случае не нарушены.
Суды апелляционной и кассационной инстанций не согласились с позицией суда первой инстанции и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика исходя из следующего.
Во-первых, буквальное толкование 5 абз. п. 1 ст. 92 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что субъектом налоговых правоотношений, в отношении которого закон допускает вынесение постановления о проведении осмотра, является организация.
Следовательно, оспариваемое постановление не могло быть вынесено в отношении налогоплательщика – ИП, поскольку проведение такого осмотра в силу специального регулирования производится исключительно в отношении юридических лиц. Физические лица – ИП в силу ст.ст. 9 и 11 НК РФ имеют иной правовой статус, налоговое законодательство в части форм налогового контроля не содержит правила о возможности по умолчанию распространения норм в отношении налогоплательщиков-организации на физических лиц, зарегистрированных в качестве ИП.
Во-вторых, несмотря на то, что протокол осмотра не составлялся, сам факт прибытия в принадлежащее ИП помещение на основании оспариваемого постановления является нарушением прав налогоплательщика, что обуславливается тем, что вынесение ненормативного акта о проведении осмотра и его реализация вынуждает налогоплательщика в силу публично-правовой природы властных отношений исполнять требования должностных лиц органа контроля. Требование сотрудников налогового органа по допуску на проведение осмотра означает вступление с ИП в правоотношения, характеризуемые властно-правовой природой на стороне налогового органа.
(постановление АС Северо-Кавказского округа от 14.02.2025 по делу № А32 6506/2024 ИП Прядухина) ОЦЕНКА TAXOLOGY Данное кассационное постановление примечательно тем, что в нем акцентируется внимание сразу на нескольких узких моментах.
Во-первых, обращается внимание на ограниченный характер действия относительно новой налоговой нормы по кругу лиц (абз. 5 п. 1 ст. 92 НК РФ) и недопустимость расширительного распространения ее на ИП.
Во-вторых, что более интересно, затрагивается извечный вопрос о том, в какой момент права и законные интересы налогоплательщика можно считать нарушенными (и можно ли их считать таковыми вообще), если налоговый орган своими действиями, казалось бы, не создал для налогоплательщика каких-либо негативных последствий. И суд по сути приходит к примечательному для теории и практики налогового права выводу, что сам факт вынужденного взаимодействия налогоплательщика с представителями налоговых органов может рассматриваться как нарушение его интересов (учитывая, видимо, среди прочего, что затраты времени налогоплательщика на такое взаимодействие вряд ли соответствуют его интересам).
Мотивированное мнение налогового органа не является ненормативным правовым актом государственного органа и само по себе не нарушает прав налогоплательщикаВ рамках проведения налогового мониторинга за 2022 год, в связи с установлением обстоятельств, свидетельствующих о занижении НДПИ по газу горючему природному, налоговый орган по собственной инициативе составил предусмотренное НК РФ мотивированное мнение.
Налогоплательщик не согласился с мотивированным мнением по существу и обжаловал его в ФНС и в суде.
Суды отказали в признании недействительным мотивированного мнения, исходя из того, что оно не является ненормативным правовым актом государственного органа, поскольку не является решением о привлечении к ответственности, а также носит разъяснительный характер и отражает позицию налогового органа по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов, сборов и страховых взносов.
Процедура и последствия составления налоговым органом мотивированного мнения не тождественны процедуре и правовым последствиям вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам выездной (камеральной) налоговой проверки.
Позиция налогового органа, изложенная в мотивированном мнении, предполагает принятие мер налогоплательщиком по обеспечению соблюдения налогового законодательства, соответственно позволяет снизить риски нарушения налогового законодательства и как следствие, риски наступления негативных последствий, в том числе, избежать в будущем доначислений сумм налогов, пеней и штрафов.
Неисполнение мотивированного мнения не влечет для налогоплательщика каких-либо последствий в виде привлечения к ответственности и фактически является предложением налогоплательщику добровольно скорректировать свои налоговые обязательства без назначения штрафов и пеней.
В данном случае мотивированное мнение, по итогам налогового мониторинга, вынесено компетентным органом в пределах его полномочий, не содержит незаконных либо неисполнимых требований, не нарушает права налогоплательщика, предоставляет налогоплательщику возможность самостоятельно оценить соблюдение им требований налогового законодательства, принять меры к их недопущению, не применяя в отношении налогоплательщика мер государственного принуждения.
(постановление АС Московского округа от 21.02.2025 по делу № А40-305119/2023 АО "Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз") Моментом определения значения сальдо ЕНС (положительное, отрицательное, нулевое) является конец соответствующего рабочего дняНалогоплательщик 24.10.2023 представил в налоговый орган декларацию по НДС за 3 квартал 2023 года с заявленной суммой к возмещению НДС (в заявительном порядке) в размере 10 922 204 руб.
30.10.2023 он представил налоговые декларации по сроку уплаты 30.10.2023 в размере 15 893 682,68 рублей.
Налоговый орган в этот же день (30.10.2023) принял решение о возмещении НДС, отразив его в ЕНС как единый налоговый платеж. Однако при этом он отказал в исполнении этого решения, поскольку сумма из вышеназванных деклараций к уплате была отражена в ЕНС как совокупная обязанность 30.10.2023 в 02:15:12, в то время как сумма возмещенного НДС была отражена в ЕНС 30.10.2023 в 09:23, то есть сальдо ЕНС на этот час и минуту было отрицательным.
Между тем, позже в этот же день (30.10.2023) налогоплательщик перечислил в качестве единого налогового платежа денежные средства в сумме 15 901 119 руб. 98 коп., учтенные налоговым органом на ЕНС как ЕНП 30.10.2023 в 14 час. 07 мин. В итоге на конец данного дня сальдо ЕНС у налогоплательщика вновь являлось положительным - 10 929 641,30 руб. ((15 901 119,98 руб. + 10 922 204 руб.) - 15 893 682,68).
В связи с этим налогоплательщик обжаловал невозврат в установленный срок суммы возмещенного НДС и потребовал уплаты процентов.
Налоговый орган ссылался на то, что налоговым законодательством не предусмотрено формирование сальдо ЕНС единожды на конец дня; кроме того, налогоплательщик не представил повторного заявления о распоряжении остатком ЕНС после того как 30.10.2023 сальдо ЕНС (как указано выше) стало вновь положительным.
Суды не согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, указав следующее.
На основании п. 8 ст. 6.1 НК РФ действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока.
Значение сальдо ЕНС (положительное, отрицательное, нулевое) является юридически значимым фактом как для исполнения налоговым органом обязанностей в рамках процедуры взыскания задолженности, так и для реализации налогоплательщиком права на распоряжение денежными средствами в размере сумм, формирующих положительное сальдо ЕНС, поэтому важным является определение момента формирования значения сальдо ЕНС применительно к единице времени конкретного срока – рабочего дня.
Несмотря на формирование значения сальдо ЕНС в режиме реального времени в результате изменения размеров совокупной обязанности и единого налогового платежа, моментом определения значения сальдо ЕНС (положительное, отрицательное, нулевое) является конец соответствующего рабочего дня.
В данном случае на конец дня это сальдо являлось положительным.
(постановление 18 ААС от 03.02.2025 по делу № А07-545/2024 АО "УМКК") 
