Дайджест № 304

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 304
отмечаем интересные дела:

Представление уточненного уведомления о контролируемых сделках не влияет на начало течения срока налоговой проверки цен по таким сделкам, если налоговый орган не обосновал значимость новых/уточняемых сведений

В 2018 году налогоплательщик представил в налоговый орган уведомление о контролируемых сделках, в котором содержались сведения о ряде сделок, включая сделку по приобретению услуг у иностранного контрагента. Через 5 месяцев налогоплательщик представил уточненное уведомление, в котором отразил еще одну сделку с другим контрагентом.

Налоговый орган в 2020 году на основании ст. 105.17 НК РФ вынес решение о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделки между взаимозависимыми лицами.

По мнению налогоплательщика, налоговый орган пропустил двухлетний срок для назначения такой проверки, который должен исчисляться с момента подачи первоначального уведомления. Налоговый орган, в свою очередь, исходил из того, что этот срок должен исчисляться с момента подачи уточненного уведомления и в таком случае он не является пропущенным.

Суды изначально рассмотрели спор в пользу налогового органа, но в связи с принятием Конституционным Судом РФ по жалобе налогоплательщика Постановления от 14.07.2023 № 41-П судебные акты были отменены по новым обстоятельствам, а спор был рассмотрен повторно.

При новом рассмотрении суды апелляционной и кассационной инстанций приняли судебные акты в пользу налогоплательщика, учитывая правовую позицию, изложенную в Постановлении № 41, придя к выводу, что налоговым органом в оспариваемом решении не приведены обстоятельства значимости новых сведений, представленных налогоплательщиком в уточненном уведомлении, предполагающие исчисление срока с даты получения уточненного уведомления.

Суды отметили, что в вышеуказанном Постановлении КС РФ № 41-П были определены критерии выбора начального момента исчисления двухлетнего срока для назначения проверки. КС РФ обратил особое внимание на обязанность налогового органа при принятии соответствующего решения мотивировать исчисление срока с даты получения уточненного уведомления, что исходя из вышеизложенного, предполагает обоснование в решении значимости содержащихся в уточненном уведомлении новых сведений для целей принятия соответствующего решения.

Оспариваемое решение ФНС России такого обоснования не содержит. Такое обоснование в виде ссылки на пересечение предмета названных сделок (проверяемой сделки из первоначального уведомления и сделки из уточненного уведомления), было впервые приведено налоговым органом только при повторном рассмотрении настоящего дела в суде.

Кроме того, суд установил, что обе сделки в действительности имели различный предмет, не были связаны друг с другом, а правильность исчисления налогоплательщиком налогов по сделке из уточненного уведомления уже была проверена в рамках выездной налоговой проверки, решение по которой было вынесено за год до вынесения оспариваемого решения о проведении проверки на основании ст. 105.17 НК РФ.

(постановление АС Московского округа от 04.09.2024 по делу № А40-36350/2021 ПАО "ВымпелКом")

Суд признал, что наличие у налогоплательщика внутреннего корпоративного спора о надлежащем генеральном директоре само по себе не освобождает его от налоговой ответственности за непредставление документов

Налоговый орган вынес в отношении налогоплательщика ряд решений о привлечении его к ответственности за непредставление в установленный срок истребуемых документов.

Налогоплательщик оспорил часть этих решений со ссылкой на то, что в соответствующем периоде в ЕГРЮЛ регистрирующим органом внесена запись о недостоверности сведений о юридическом лице (об учредителях, о лице, имеющем право без доверенности действовать от имени юридического лица). Соответственно, отсутствие правоспособности у налогоплательщика на момент истребования документов и вынесения решений о привлечении к ответственности является обстоятельством, не позволяющим осуществить привлечение его к налоговой ответственности.

Суд первой инстанции не согласился с позицией налогоплательщика, отметив, что в законодательстве РФ отсутствуют нормы об утрате юридическим лицом правоспособности в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений недостоверности о лице, имеющем право действовать без доверенности от имени Общества. На момент вынесения налоговым органом оспариваемых решений в ЕГРЮЛ содержались сведения о налогоплательщике как о действующем юридическом лице.

Учредитель налогоплательщика в это время самостоятельно обращался в регистрирующий орган с заявлением по форме Р34002, в связи с недостоверностью сведений об учредителе юридического лица, соответственно, изъявлял волю на сохранение статуса учредителя, единственного участника и генерального директора в полном объеме. Следовательно, данное обстоятельство является внутренним конфликтом у налогоплательщика и не может влиять на осуществление им обязательств, проистекающих из норм законодательства РФ. Налогоплательщиком не представлено доказательств, подтверждающих отсутствие у него возможности выполнить требования налогового органа.

Суд апелляционной инстанции рассмотрел данный эпизод в пользу налогоплательщика, указав, что, согласно сложившейся судебной практике, директор не вправе действовать от имени компании, если в отношении него внесена запись о недостоверности.

Согласно должностной инструкции генерального директора только в его компетенцию входят полномочия по решению вопросов, касающихся взаимодействия общества с налоговой инспекцией. Таким образом, в отсутствие назначенного в соответствии с Уставом и Законом «Об ООО» генерального директора у иных сотрудников налогоплательщика отсутствовали полномочия на подписание документов, предназначенных для передачи в налоговый орган. Налогоплательщик был лишен возможности получать и направлять корреспонденцию, поскольку фактически у него в это время не было правомочного руководителя (в то время как иной представитель учредительными документами не предусмотрен).

Суд кассационной инстанции не согласился с позицией апелляционной инстанции и оставил в силе решение первой инстанции, указав, что в данном случае в результате корпоративного конфликта налогоплательщик не был исключен из ЕГРЮЛ, не утратил свою правоспособность. Следовательно, наличие корпоративного спора о надлежащем генеральном директоре само по себе не свидетельствует о невозможности выполнения налогоплательщиком обязанностей, предусмотренных НК РФ.

(постановление АС Северо-Западного округа от 27.08.2024 по делу № А56-122641/2022 ООО "Торгово-строительная компания "Челси")

Передача имущества в качестве отступного в целях погашения обязательств по договору денежного займа является реализацией и облагается НДС

Между налогоплательщиком (заемщик) и его учредителем были заключены договоры беспроцентного займа. В дальнейшем в целях погашения обязательств по указанным договорам займа на основании заключенного соглашения об отступном налогоплательщик передал займодавцу объект недвижимости.

При этом налогоплательщик не исчислил НДС с такой передачи исходя из того, что передача имущества в качестве отступного по договорам займа не облагается НДС ввиду того, что не является реализацией, никакого дохода при этом он не получил, а лишь рассчитался по заемным обязательствам. Предоставление отступного является именно исполнением обязательств по договору займа (операции, не облагаемой НДС), и поэтому не подлежит налогообложению.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и признали правомерным доначисление налоговым органом НДС, указав следующее.

В п. 1 ст. 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары.

Поскольку при передаче имущества в качестве отступного происходит передача права собственности на него на возмездной основе, следовательно, данная передача признается реализацией, если иное прямо не предусмотрено НК РФ.

Доводы налогоплательщика о том, что предоставление отступного является именно исполнением обязательств по договору займа (операции, не облагаемой НДС), и поэтому не подлежит налогообложению, не обоснованы, поскольку с предоставлением отступного меняется в целом способ исполнения договора займа, прекращаются обязательства сторон по первоначальному способу исполнения и на стороны возлагаются другие, новые обязательства, возникающие из соглашения об отступном (денежная форма возврата займа более не исполняется сторонами).

Данные выводы, как указал суд кассационной инстанции, согласуются с выводами, изложенными Определении Верховного Суда РФ от 31.01.2017 № 309-КГ16-13100, в пункте 23 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2017), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.04.2017.

(постановление АС Центрального округа от 30.08.2024 по делу № А08-6391/2023 ООО "Лидер Черноземья")

Суд признал, что налоговый орган не обязан уменьшать сумму доначисленного по итогам проверки налога на прибыль на сумму обнаруженной недоимки по водному и транспортному налогу, погашенной налогоплательщиком самостоятельно

В отношении налогоплательщика проводилась выездная проверка по всем налогам, в ходе которой налоговый орган обнаружил занижение налогоплательщиком налоговых баз по водному и транспортному налогам.

В связи с этим налогоплательщик до вынесения налоговым органом решения по итогам этой выездной проверки представил уточненные декларации по водному и транспортному налогу с отражением выявленных налоговым органом недоимок.
Вместе с тем налогоплательщик рассчитывал на то, что при доначислении налоговым органом налога на прибыль по итогам данной проверки сумма налога на прибыль будет уменьшена на суммы доначисленных, по его мнению, вышеназванных недоимок.

Однако налоговый орган не произвел такое уменьшение исходя из того, что в действительности он лишь обнаружил, но не доначислял в решении по итогам проверки спорные недоимки, поскольку последние были задекларированы и уплачены налогоплательщиком самостоятельно.

Налогоплательщик же настаивал на том, что в обязанность налогового органа входит установление действительного размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплаты налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ.

Тем не менее, суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа исходя из того, что поскольку налогоплательщиком самостоятельно были внесены необходимые исправления в документы налогового учета, на основании которых им представлены уточненные налоговые декларации по водному и транспортному налогам, постольку обязанности по корректировке налоговой базы по налогу на прибыль у налогового органа не возникло.

Апелляционный суд отметил, что налогоплательщик мог бы самостоятельно учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль суммы уплаченного водного и транспортного налогов, воспользовавшись правом на подачу соответствующей уточненной декларации. Причин, по которым такое уточнение не производилось, представители налогоплательщика апелляционному суду не раскрыли. На вопрос почему не представлялась уточненная декларация по налогу на прибыль представители налогоплательщика пояснений не дали.

(постановление 17 ААС от 28.08.2024 по делу № А60-58512/2023 ООО "Тагильское пиво")

Отсутствие легальной возможности эксплуатации объектов незавершенного строительства исключает и предоставление в отношении них налоговой льготы

Налогоплательщику, являвшемуся плательщиком ЕСХН, принадлежал ряд объектов недвижимости, которые в ЕГРН числились как объекты незавершенного строительства.

Налогоплательщик в отношении этих объектов применил налоговую льготу в виде освобождения от уплаты налога на имущество организаций исходя из того, что данные объекты используются в его сельскохозяйственной деятельности.

Налоговый орган счел применение льготы неправомерным, поскольку объект незавершенного строительства как таковой не может быть использован в хозяйственной деятельности организации.

Налогоплательщик, в свою очередь, представил доказательства, в частности, фотографии, на которых отражены спорные объекты и на которых видно, что они фактически достроены и используются в хозяйственной деятельности. Отсутствие какого-либо из указанных объектов не позволило бы ему в целом осуществлять хозяйственную деятельность. Спорные объекты хоть и числились объектами незавершенного строительства, но были достроены и использовались в хозяйственной деятельности, следовательно, по его мнению, начисление налога на имущество на эти объекты неправомерно.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, указав следующее.

Налогоплательщику ранее было отказано в выдаче разрешения на ввод в эксплуатацию спорных объектов, что свидетельствует о том, что эти объекты незавершенного строительства никогда не использовались и не могли быть использованы в текущей хозяйственной деятельности налогоплательщика на законных основаниях, соответственно его доводы о незаконном использовании спорных объектов не могут являться основанием для предоставления налогоплательщику налоговой преференции.

Обратное не соответствует целям и задачам налогового законодательства, обычаям делового оборота, а также ставит в неравное положение иных добросовестных хозяйствующих субъектов, которые для получения тех же преференций несут дополнительные финансовые и временные затраты, осуществляя строительство данных объектов в соответствии с нормами градостроительного законодательства, строительных, ветеринарных, санитарных норм и правил.

(постановление АС Северо-Кавказского округа от 03.09.2024 по делу № А32-47512/2023 ООО "Животноводческий комплекс "Золотой Теленок")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело возвращает нас к вопросу о том, насколько соблюдение тех или иных императивных норм административного законодательства влияет на возможность предоставления налогоплательщику различных форм налоговой выгоды и правомерность пользования им этой выгодой. В свое время применительно, например, к НДС этот вопрос был решен относительно либерально (п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33). В рассмотренном же деле подход совершенно иной, а принцип юридического равенства работает не в пользу налогоплательщика, поскольку в данном случае он рассматривается судами в первую очередь как стимул к соблюдению и надлежащему исполнению административных норм.

Суд признал, что при реорганизации юридического лица в форме преобразования правопреемник не вправе применять льготную ставку страховых взносов за период, предшествующий включению его в реестр субъектов МСП

Налогоплательщик (АО) был зарегистрирован в качестве юридического лица 13.01.2022 в результате реорганизации в форме преобразования ООО с тем же наименованием. 10.02.2022 он был включен в реестр субъектов малого и среднего предпринимательства, что давало ему право на применение пониженной ставки страховых взносов.

В октябре 2022 г. он представил уточненный расчет по страховым взносам за первый квартал 2022 года, в котором применил пониженную ставку страховых взносов за январь 2022, т.е. за период, предшествующий включению его в реестр субъектов МСП. При этом он исходил из того, что его правопредшественник (ООО) до даты своего исключения из ЕГРЮЛ и до 10.02.2022 числился в реестре малого и среднего субъектов МСП и имел право на применение пониженной ставки взносов. Следовательно, и правопреемник (АО) имеет право на применение пониженных страховых тарифов как за период с 01.01.2022 по 12.01.2022, так и за период с 13.01.2022 по 31.01.2022.

То есть после преобразования правопреемник сохранил все условия отнесения к субъектам малого предпринимательства, а внесение сведений о нем как о субъекте малого предпринимательства с 10.02.2022 вызвано исключительно техническими особенностями формирования реестра, а не фактическим несоответствием организации критериям, установленным для субъектов малого и среднего предпринимательства.

Кроме того, поскольку АО зарегистрировано в процессе реорганизации в форме преобразования, то оно является правопреемником ООО во всех отношениях, в том числе по вопросу исчисления и уплаты страховых взносов.

Суды отклонили все эти доводы налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, указав, в частности, следующее.

В силу п. 4 статьи 57 ГК РФ юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации. При реорганизации путем преобразования организации создается новая организация.

Доводы налогоплательщика о возможности предоставления ему статуса субъекта МСП в силу применения правил универсального правопреемства в связи с реорганизаций в форме преобразования отклоняются, поскольку положения гражданского законодательства по смыслу ст. 2 ГК РФ не могут применяться к публичным правоотношениям. В свою очередь, нормы ст. 2 Закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ» в силу прямого указания не предусматривают, что на регулируемые данным законом правоотношения распространяются нормы ГК РФ.

(постановление 13 ААС от 03.09.2024 по делу № А56-91134/2023 АО "Волховтерминалсервис")