Дайджест № 287

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 287
отмечаем интересные дела:

Суд признал, что непредставление налогоплательщиком документов относительно конкретной сделки вне рамок налоговой проверки следует квалифицировать по п. 1 ст. 126 НК РФ, а не по п. 1 ст. 129.1 НК РФ

Налоговый орган на основании ст. 93.1 НК РФ вне рамок налоговой проверки направил налогоплательщику требование о представлении документов относительно конкретной сделки. Налогоплательщик отказался представить истребуемые документы, в связи с чем был привлечен налоговым органом к ответственности по п. 1 ст. 129.1 НК РФ.

Данное решение о привлечении к ответственности было оспорено им в суде со ссылкой, в частности, на то, что событие правонарушения в данном случае заключается в непредставлении документов по требованию, в то время как налогоплательщик привлечен к ответственности за несообщение информации. Действующее законодательство предусматривает самостоятельные составы налогового правонарушения в случае непредставления документов и непредставления информации. Какая-либо информация у налогоплательщика не запрашивалась, в связи с чем основания для привлечения к ответственности по п. 1 ст. 129.1 НК РФ отсутствуют.

Суды первой и апелляционной инстанций не согласились с такой позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив, что НК РФ не установлено четких критериев видов истребуемых документов (информации). Информация является более широким понятием, чем документ; к информации относятся любые сведения независимо от формы их представления, а документ - это материальный объект с зафиксированной на нем информацией, в том числе в виде текста. Таким образом, информация может быть получена в том числе путем предоставления документов, которые являются ее источником. Истребуемые налоговым органом сведения могут содержаться как в документах, так и в информации.

Суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов и признал решение налогового органа о привлечении к ответственности недействительным.
Суд отметил, что налоговым органом были истребованы именно документы. Требование налогового органа не содержит указания на истребование у налогоплательщика какой-либо информации в отношении проверяемой сделки: пункт 2 типовой формы требования, который содержит указание на истребуемую информацию, не заполнен.

Истребуемые налоговым органом сведения могут содержаться как в документах, так и в информации. Исходя из системного толкования положений абзаца первого п. 6 ст. 93.1 НК РФ и диспозиции п. 1 ст. 126 НК РФ, ответственность по п. 1 ст. 126 НК РФ может быть применена в случае отказа от представления истребуемых в соответствии со ст. 93.1 НК РФ документов или непредставления их в установленные сроки (абзац 1 п. 6 ст. 93.1 НК РФ), в частности за отказ от представления документов, касающихся конкретной сделки (п. 2 ст. 93.1 НК РФ).
Из системного же толкования положений абзаца второго п. 6 ст. 93.1 НК РФ и диспозиции п. 1 ст. 129.1 НК РФ следует, что ответственность, предусмотренная указанной нормой, может быть применена в случае неправомерного непредставления информации, которую в соответствии с НК РФ лицо должно сообщить налоговому органу, и при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ.

С учетом изложенного в данном случае непредставление документов относительно конкретной сделки следовало квалифицировать по п. 1 ст. 126 НК РФ, а не по п. 1 ст. 129.1 НК РФ.

(постановление АС Центрального округа от 28.02.2024 по делу № А68-11420/2021 АО "Спецмонтажналадка")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело вновь возвращает нас к ранее распространенной категории налоговых споров, связанных как с установлением соотношения между понятиями «сведения», «документы» и «информация», так и разграничением составов налоговых правонарушений, которые оперируют данными понятиями. В свое время аналогичные споры рассматривались в пользу налоговых органов и завершались соответствующими отказными определениями ВС, основанными среди прочего на том, что абз. 1 п. 6 ст. 93.1 НК РФ касался случаев непредставления документов на основании ст. 93.1 НК РФ именно в рамках налоговых проверок. Затем слова «при проведении налоговой проверки» были исключены из данной нормы, но отдельные суды словно по инерции продолжили ссылаться на сложившуюся судебную практику. В данном деле суд первой инстанции тоже сослался на Определение Верховного Суда РФ от 14.12.2020 № 309-ЭС20-21043 по делу № А50-589/2020, но суд кассационной инстанции показал, что необходимо руководствоваться иным подходом.

Суд признал, что непредставление отдельных документов, связанных со списанием безнадежной дебиторской задолженности, не является основанием для признания такого списания неправомерным

По итогам проверки налоговый орган пришел в т.ч. к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно отразил в составе внереализационных расходов в 2018 году сумму дебиторской задолженности по контрагенту на основании того, что налогоплательщик согласно учетной политике, не создавал резервы по сомнительным долгам. Кроме того, им не были представлены акты инвентаризации дебиторской задолженности и приказы на ее списание.

Суды не согласились с позицией налогового органа по данному эпизоду, рассмотрев его в пользу налогоплательщика исходя из следующего.

Довод налогового органа о том, что налогоплательщик согласно учетной политике не создавал резервы по сомнительным долгам, а движение по Счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» отсутствует, отклоняется, так как непринятие мер к взысканию задолженности либо к расторжению договора с должником, а также то, что задолженность может быть не признана безнадежной, не влияет на факт создания резерва сомнительных долгов и отнесение его к внереализационным расходам, поскольку в силу ст. 266 НК РФ от признания долгов безнадежными зависит только использование резерва сомнительных долгов, а не возможность его создания.

Что касается довода налогового органа о непредставлении актов инвентаризации дебиторской задолженности, приказов на ее списание, то установлено, что налоговый орган хотя и истребовал их, но не конкретизировал, а в последующем не привлекал налогоплательщика за их непредставление по п. 1 ст. 126 НК РФ.
Кроме того, сами по себе приказ руководителя о списании дебиторской задолженности, акт инвентаризации дебиторской задолженности, только подтверждают факты выявления и списания налогоплательщиком дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности и не являются первичными документами, подтверждающими правомерность признания убытка налогоплательщика, в виде безнадежного долга.

В целях налогового учета для включения суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в составе внереализационных расходов необходимо подтвердить возникновение и наличие дебиторской задолженности, а также истечение срока исковой давности. В связи с этим у организации должны быть первичные учетные документы, которые были составлены при совершении хозяйственной операции, повлекшей образование долга. И в ходе проверки налогоплательщик представил необходимую товарную накладную и счет-фактуру по спорному контрагенту. Наличие у налогоплательщика в проверяемый налоговый период просроченной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности налоговым органом не было опровергнуто.

Суд апелляционной инстанции отметил также, что сведений о том, допрашивались ли по данному факту должностные лица контрагента и указана ли данная задолженность у него во внерелизационном доходе, оспариваемое решение налогового органа не содержит.

(постановление АС Поволжского округа от 22.02.2024 по делу № А55-29495/2022 ООО "СВЗМК")

НК РФ не содержит запрет на право применения УСН адвокатами в отношении иных видов предпринимательской деятельности, не связанных с адвокатской деятельностью

Налогоплательщик, имевший статус адвоката, зарегистрировался в качестве ИП и подал в налоговый орган заявление о переходе на УСН.

Налоговый орган отказал в применении УСН с учетом того, что гражданин, имеющий статус адвоката, не может одновременно быть индивидуальным предпринимателем и осуществлять помимо адвокатской деятельности предпринимательскую деятельность, а, следовательно, такой гражданин не может применять УСН.

При первоначальном рассмотрении дела суды первой, апелляционной и кассационной инстанций согласились с позицией налогового органа, однако Верховный Суд РФ признал их выводы неправомерными и направил дело на новое рассмотрение.

ВС РФ указал, что положения п. 3 ст. 346.12 НК РФ устанавливают запрет как адвокатам, учредившим адвокатский кабинет, так и адвокатским образованиям на применение УСН в отношении доходов, полученных именно от осуществления адвокатской деятельности. Запрет на право применения УСН лицами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей в целях осуществления предпринимательской деятельности, не связанной с осуществлением адвокатской деятельности, но имеющими при этом статус адвоката, положения ст. 346.12 НК РФ не устанавливают.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили исключительно из отсутствия у адвоката права на осуществление предпринимательской деятельности, не проверив при этом, от какого вида деятельности он планирует получать доход, облагаемый по УСН.
При новом рассмотрении установлено, что данный налогоплательщик при регистрации планировал организовать онлайн-школу блокчейна (в сфере ИТ-технологий). Данное намерение подтверждается указанным им при регистрации основным видом деятельности ИП - код ОКВЭД 85.41 «Образование дополнительное детей и взрослых»; ведением подкаста/блога «Делай деньги на NFTb) относительно криптографических активов на блокчейне, размещенного в интернете; наличием у налогоплательщика экономического образования, т.е. навыков для осуществления им неюридического преподавания.

Суды, рассмотревшие спор в пользу налогоплательщика, отметили, что налоговый орган при принятии оспариваемого решения располагал сведениями о заявленном основном виде деятельности налогоплательщика. Налоговый орган не вправе исходить из заведомого намерения налогоплательщика злоупотреблять режимом УСН уже на стадии регистрации и выбора режима налогообложения.

(постановление АС Московского округа от 14.02.2024 по делу № А40-68033/2022 ИП Сазонов)

При разрешении спора о начале применения кадастровой стоимости объекта недвижимости после ее пересмотра необходимо тщательно устанавливать причину такого пересмотра

Налогоплательщику принадлежал объект недвижимости, в отношении которого в 2018 году была утверждена кадастровая стоимость в размере 488 173 268,29 рублей, подлежащая применению с 01.01.2019. Однако впоследствии налогоплательщик в административном порядке обратился с заявлением об исправлении ошибок, допущенных при определении кадастровой стоимости, и в январе 2022 года эта стоимость была пересмотрена и определена в размере 561 642 029,58 рублей.

По итогам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2021 год налоговый орган выявил недоимку (в отношении данного объекта) и между сторонами возник спор о том, с какого момента подлежит применению пересмотренная в январе 2022 года кадастровая стоимость объекта.

Суды первой и апелляционной инстанций рассмотрели спор в пользу налогоплательщика исходя из того, что пересмотренная кадастровая стоимость подлежит применению с 01.01.2023, руководствуясь в том числе ответом публично-правовой компании «Роскадастр» о том, что спорные изменения внесены в ЕГРН 10.02.2022 и применяются для целей, предусмотренных законодательством РФ, к отношениям, возникшим с 01.01.2023.

Налоговый орган настаивал на том, что исходя из положений подп. «а» п. 3 ч. 2 ст. 18 Федерального закона от 03.07.2016 № 237-ФЗ и технического характера исправленной ошибки, исправленная кадастровая стоимость подлежит применению с 01.01.2019 и относится к проверяемого периоду.

В итоге суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов и направил дело на новое рассмотрение, указав следующее.

Согласно подп. 4 п. 2 ст. 18 Федерального закона от 03.07.2016 № 237-ФЗ для целей, предусмотренных законодательством РФ, дата начала применения сведений о кадастровой стоимости объекта недвижимости, внесенных в ЕГРН, зависит от основания их внесения. При этом положениями подп. «а» п. 3 ч. 2 ст. 18 Федерального закона от 03.07.2016 № 237-ФЗ определено, что в случае исправления технической ошибки в сведениях ЕГРН, послужившего основанием для такого изменения, исправленные сведения о кадастровой стоимости подлежат применению со дня начала применения сведений о кадастровой стоимости.

Нижестоящие суды в рассматриваемом случае распространили на распоряжение о пересмотре кадастровой стоимости от января 2022 года положения законодательства, предусмотренные для вступления в силу результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимости, в то время как налогоплательщик ссылался на исправление допущенной ошибки в ранее опубликованных и применявшихся в рассматриваемом периоде результатах кадастровой оценки.

Судами не установлено, что послужило причиной увеличения кадастровой стоимости, является ли спорное уточнение исправлением технической ошибки или оно связано с утверждением новых результатов оценки в соответствии со статьями 15, 18 Федерального закона от 03.07.2016 № 237-ФЗ, необходимые для установления данных обстоятельств доказательства в материалах дела отсутствуют.

(постановление АС Московского округа от 27.02.2024 по делу № А40-112120/2023 ООО "ТЭК-ЛАЙН")


Суд признал, что ретроспективное исключение объекта недвижимости из кадастрового перечня не должно было повлечь за собой пересмотр размера налогового обязательства налогоплательщика

Налогоплательщику принадлежали объекты недвижимости, которые в 2020 году были включены в утвержденный на 2021 год Перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость (кадастровый перечень).

В октябре 2022 г. эти объекты были исключены из данного кадастрового перечня, при этом соответствующему постановлению региональной администрации была придана обратная сила (оно было распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2021).

В июне 2022 г. налогоплательщик по указанию налогового органа представил уточненную декларацию по налогу на имущество организаций с целью устранения ошибок в виде неуказания кодов объектов. Однако на момент составления акта проверки этой декларации в октябре 2022 спорные объекты (как указано выше) уже были устранены из кадастрового перечня. В связи с этим налоговый орган пришел к выводу, что налог по этим объектам должен был исчисляться не из их кадастровой, а из среднегодовой стоимости, что в свою очередь привело к образованию у налогоплательщика недоимки.

Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа о возникновении у налогоплательщика недоимки. При этом он отметил, что кадастровый перечень не является нормативным актом в сфере налогообложения, поэтому ссылки налогоплательщика на необходимость применения к рассматриваемым правоотношениям ст. 5 НК РФ, закрепляющей сроки вступления в силу нормативных актов в сфере налогообложения, подлежат отклонению.

Суд апелляционной инстанции рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, отменив решение суда первой инстанции, отметив при этом следующее.

Поскольку нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов РФ об утверждении кадастровых перечней принимаются в соответствии с законодательством о налогах и сборах (на основании п. 7 ст. 378.2 НК РФ), порождают правовые последствия для налогоплательщиков, они действуют во времени в том порядке, какой определен ст. 5 НК РФ. Аналогичный вывод следует из правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 02.07. 2013 № 17-П, письма Минфина России от 11.04.2023 № 03-05-04-01/31915.

В нарушение п. 1 ст. 5 НК РФ постановление региональной администрации от 05.10.2022, которым спорные объекты недвижимости исключены из кадастрового перечня на 2021 год, не было опубликовано до 01.01.2021 (до первого числа налогового периода по налогу на имущество за 2021 год). Следовательно, оно не может применяться к правоотношениям по исчислению и уплате налога на имущество за 2021 год. В данном случае норма спорного постановления о распространении его действия на правоотношения, возникшие с 1 января 2021 года, противоречит нормам НК РФ (пункты 1, 5 ст. 5) – нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу, в связи с чем арбитражный суд руководствуется НК РФ.

(постановление 17 ААС от 22.02.2024 по делу № А50-23537/2023 АО "Кондитерская фабрика "Пермская")

Суд признал, что о переплате по земельному налогу в связи с пересмотром кадастровой стоимости участка налогоплательщик мог узнать не ранее соответствующего судебного акта

Налогоплательщику принадлежали два земельных участка, кадастровая стоимость которых была пересмотрена в 2020 году на основании судебного акта (начиная с 01.01.2013). В связи с этим налогоплательщик представил уточненные декларации по земельному налогу за 2014-2016 гг., в которых отразил переплату по налогу, образовавшуюся в связи с пересмотром кадастровой стоимости участков. Затем он обратился в налоговый орган с заявлением на возврат переплаты.

Налоговый орган признал образование переплаты, но отказал в ее возврате в связи с пропуском 3-летнего срока.

Суд первой инстанции также отказал в возврате переплаты исходя из того, что момент обращения с требованием о пересмотре кадастровой стоимости зависел исключительно от волеизъявления самого налогоплательщика, который, имея сомнения в достоверности сведений об объекте недвижимости, действуя разумно и добросовестно, с учетом закрепленной законом периодичности проведения государственной кадастровой оценки, мог и должен был обратиться в суд с соответствующим заявлением в более ранний период, и таким образом мог и должен был узнать о нарушении своего права.

Суды апелляционной и кассационной инстанций не согласились с позицией первой инстанции и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, отметив следующее.

В момент представления первоначальной налоговой отчетности по земельному налогу и уплаты соответствующих сумм налога налогоплательщик не знал и не мог знать об излишней уплате налога. Следовательно, о переплате земельного налога по спорным периодам, налогоплательщик узнал только после принятия судом решения о пересмотре кадастровой стоимости и вступления его в 2020 году в законную силу. С заявлением о возврате излишне уплаченного земельного налога он обратился в налоговый орган 27.10.2022, с настоящим заявлением в суд - 12.04.2023, то есть в пределах трехлетнего срока.

Порядок возврата излишне уплаченного налога установлен ст. 78 НК РФ (в действовавшей на момент спора редакции). Зачет или возврат производится налоговым органом по заявлению налогоплательщика в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы В то же время данная норма применительно к п. 3 ст. 79 НК РФ (в действовавшей на момент спора редакции) не препятствует налогоплательщику в случае пропуска срока на подачу такого заявления в налоговый орган обратиться непосредственно в суд с иском о возврате из бюджета суммы излишне уплаченного налога в порядке арбитражного судопроизводства в течение трех лет со дня, когда он узнал или должен был узнать об этом факте.

(постановление АС Поволжского округа от 27.02.2024 по делу № А55-12291/2023 ООО "Строй-Инвест")