Дайджест № 280

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 280
отмечаем интересные дела:

Международное налогообложение

Суд признал, что письмо-подтверждение права на проценты не является достаточным доказательством наличия фактического права на них

Между налогоплательщиком (заемщик) и иностранным кредитором, зарегистрированным на БВО, были заключены договоры займа. Впоследствии кредитор уступил права по этим договорам кипрской компании, в связи с чем налогоплательщик выплатил заемные проценты в пользу этой кипрской компании (далее - КипрКо-1). При этом он в силу ст. 11 СИДН между РФ и Кипром не удержал налог с выплаченных процентов, что стало причиной спора с налоговым органом.

Налоговый орган и суды исходили из того, что в отношении полученных сумм основного долга и процентов по договорам займа КипрКо-1 являлась транзитной компанией и выполняла промежуточные функции, а договоры уступки прав требования по займам носили формальный характер. Все полученные от налогоплательщика проценты КипрКо-1 переводила на счета вышеназванной компании с БВО.

Между тем, налогоплательщик хотя и признал, что итоговым получателем процентов являлась компания с БВО, но утверждал, что фактическим правом на этот процентный доход обладала другая кипрская компания (КипрКо-2), что подтверждается, в частности, письмом-подтверждением права на доход. За счет средств этой кипрской компании компания с БВО и выдавала займы налогоплательщику. Следовательно, СИДН между РФ и Кипром так или иначе подлежит применению.

Однако суды пришли к выводу о том, что представленные в материалах дела документы (сертификат налогового резидентства КипрКо-2, выданный уполномоченным органом, письмо-подтверждение права на спорные проценты) не являются достаточными для признания КипрКо-2 бенефициаром дохода.

Как отметили суды, финансовая отчетность КипрКо-2 подтверждает, что источником средств для последующего кредитования являлись не собственные, а заемные средства, предоставленные оффшорными компаниями. Документов, подтверждающих самостоятельность этой компании в ее финансово-хозяйственной деятельности, налогоплательщиком не представлено.

(постановление АС Волго-Вятского округа от 19.12.2023 по делу № А17-12138/2022 ООО "ИК Ташир")

Неполучение налогоплательщиком по ТКС требования об уплате пени обязывало налоговый орган направить его на бумажном носителе

По состоянию на 01.09.2022 за налогоплательщиком числилась задолженность по пеням, начисленным на суммы страховых взносов и недоимок. В связи с этим налоговый орган выставил ему требование об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов по состоянию на 01.09.2022 со сроком исполнения 03.10.2022.

Поскольку указанное требование налогоплательщиком исполнено не было, налоговый орган в порядке ст. 46 НК РФ вынес решение от 12.10.2022 о взыскании пеней в сумме за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, которое исполнено на основании инкассовых поручений от 13.10.2022.

Налогоплательщик оспорил в суде и требование об уплате налога, и решение о взыскании налога за счет денежных средств в банках.

Суд признал недействительным вышеназванное решение о взыскании налога исходя из следующего.

Материалами дела подтверждается направление налоговым органом в адрес налогоплательщика требования от 01.09.2022 по телекоммуникационным каналам связи (ТКС). Однако квитанции о приеме электронного документа налогоплательщиком не представлено. 20.09.2022 – отказано в получении адресатом.

Порядок направления и получения документов, предусмотренных НК РФ и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также представления документов по требованию налогового органа в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи утвержден приказом ФНС России от 16.07.2020 № ЕД-7-2/448@ (далее - Порядок).

В силу п. 20 Порядка если отправитель в соответствии с п. 18 настоящего Порядка не получил от получателя квитанцию о приеме электронного документа, он направляет получателю документ на бумажном носителе, за исключением случаев, указанных в настоящем пункте.

Доказательств соблюдения налоговым органом положений п. 20 Порядка судом не установлено. Таким образом, в установленном порядке процедура принудительного внесудебного порядка взыскания начата не была, что является достаточным основанием для признания процедуры взыскания налоговым органом задолженности по пени нарушенной, что свидетельствует о незаконности последующих действий по взысканию, так как отсутствует первый необходимый этап процедуры взыскания.

На момент вынесения оспариваемого решения налоговому органу было известно, что налогоплательщиком требование не получено, однако в нарушение пункта 20 Порядка документ на бумажном носителе налогоплательщику не был направлен.

(постановление АС Поволжского округа от 28.12.2023 по делу № А12-2179/2023 ИП Побережный)


Суд признал недоказанным правомерность привлечения банка к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 134 НК РФ

По итогам проверки банк был привлечен налоговым органом к ответственности по п. 1 ст. 134 НК РФ. Данной нормой предусмотрена ответственность банка за исполнение при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика поручения на перечисление средств, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога (авансового платежа), сбора, пеней, штрафа либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством РФ преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджетную систему РФ.

По мнению налогового органа, произведенные банком в период действия решений налогового органа о приостановлении операций по расчетному счету одного из клиентов (ООО «А») операции по списанию денежных средств в пользу его работника фактически не являлись заработной платой в силу отсутствия систематического характера выплат.

Суды не согласились с позицией налогового органа, исходя из того, что бесспорные доказательства того, что спорные перечисления не являются заработной платой, а материалах дела отсутствуют; достаточную совокупность обстоятельств, свидетельствующих о наличии вины банка и его осведомленности о том, что произведённые выплаты не являются заработной платой, налоговый орган в материалы дела не представил.

На момент приема и исполнения распоряжений Клиента на расчетном счете отсутствовали неисполненные инкассовые поручения налогового органа на перечисление в бюджет налогов и сборов.

В решениях УФНС и ФНС упомянут Федеральный закон от 07.08.2001 № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». Ссылка на нарушение Банком конкретной нормы Федерального закона № 115-ФЗ в указанных ненормативных актах налоговых органов отсутствует.

Суды установили, что перечисление денежных средств осуществлялось ежемесячно в один период сотруднику налогоплательщика; рассматриваемые операции по выплате заработной платы осуществлены в объемах, сопоставимых с объемами платежей, имевших место до момента вынесения налоговым органом решений о приостановлении операций; ООО «А» в спорный период не обладало признаками номинальной структуры и отсутствовало в списках организаций, отнесенных к группам риска совершения подозрительных операций; кроме того, размер выплат соответствовал размеру среднемесячной заработной платы по региону за январь-декабрь 2021 года (48 415 руб.).

(постановление АС Уральского округа от 21.12.2023 по делу № А60-8084/2023 ПАО "Сбербанк России")

Оказание дополнительных услуг по заправке и наземному обслуживанию воздушных судов не входит в обязанность арендодателя

Налогоплательщик в качестве арендатора оказывал третьим лицам (субарендаторам) услуги по предоставлению воздушных судов в аренду с экипажем, применяя нулевую ставку НДС.

В ходе проверки налоговый орган установил, что помимо сдачи в субаренду воздушных судов налогоплательщик оказывал субарендаторам и иные услуги, в том числе, услуги наземного обслуживания воздушных судов, в частности заправку авиатопливом, услуги взлет-посадки при отправке с посадочной площадки аэропорта. Кроме того, он обязался оказывать услуги наземного обслуживания воздушных судов так же и вне места базирования воздушных судов, заключив для этого агентский договор.

Услуги по заправке самолета и услуги по обслуживанию воздушных судов предъявлены в адрес налогоплательщика с применением ставки НДС 20%, сумма НДС заявлена им в составе налоговых вычетов по НДС, а в последующем стоимость данных услуг включена налогоплательщиком в состав арендной платы по рассматриваемым договорам субаренды, с применением к указанным операциям ставки 0%.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что услуги по заправке налогоплательщиком субарендованных судов в месте базирования при взлете, услуги, оказанные агентом по заправке самолета и оказание услуг по обслуживанию воздушных судов в аэропортах по пути следования, выставленные в адрес налогоплательщика, но фактически оказанные для субарендатора, неправомерно включены налогоплательщиком в общую сумму налоговой базы по НДС по ставке 0%.

Суд согласился с позицией налогового органа и рассмотрел спор в его пользу исходя из следующего.

В соответствии со ст. 636 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства с экипажем, арендатор несет расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов и на оплату сборов.

Таким образом, гражданское законодательство предусматривает возложение обязанности по содержанию имущества на арендатора транспортного средства с экипажем.

Кроме того, положениями п. 5 ст. 37.1 Воздушного кодекса РФ также отдельно выделены услуги наземного обслуживания гражданского воздушного судна, предусматривающие комплекс работ по обеспечению прибытия воздушного судна на аэродром и его вылета с аэродрома, за исключением обслуживания воздушного движения. Наземное обслуживание гражданского воздушного судна не включает в себя его техническое обслуживание.

Налогоплательщиком не обеспечена полнота отражения операций по реализации услуг в адрес контрагентов в рамках исполнения договоров субаренды.

(решение АС Владимирской области от 04.12.2023 по делу № А11-7419/2022 ООО "Аэропорт Доброград")

Приобретенная в период применения УСН дебиторская задолженность подлежит включению в состав доходов в периоде перехода налогоплательщика с УСН на ОСН

Налогоплательщик был поставлен на налоговый учет 24.11.2021; до 31.12.2021 он применял УСН, с 01.01.2022 находится на общей системе налогообложения.

По договору цессии от 22.12.2021 он приобрел у первоначального кредитора (цедента) право требования к должнику уплаты пени.

По мнению налогового органа, поскольку в 2021 году (в период применения УСН) налогоплательщик учитывал доходы кассовым методом, то приобретенная по договору от 22.12.2021 дебиторская задолженность, не погашенная на дату перехода на ОСН, подлежала отражению в составе доходов в налоговой декларации по налогу на прибыль в том отчетном периоде, в котором осуществлен такой переход, то есть в 2022 году.

Налогоплательщик же исходил из того, что задолженность, приобретенная им по договору цессии от 22.12.2021 и не погашенная должником в период применения УСН, не является реализацией товаров и, следовательно, не признается доходом (не подлежит налогообложению) при переходе его с УСН на ОСН в порядке подп.1 п.2 ст. 346.25 НК РФ.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив, что ссылки налогоплательщика на положения ст. 39, 249 НК РФ, где установлено, что реализацией признается передача на возмездной основе права собственности на товары либо результат выполнения работ, оказание услуг, а доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг), в рассматриваемом случае подлежат отклонению, поскольку налогоплательщиком не учтено, что у него вследствие заключения договора цессии в период применения УСН возникла дебиторская задолженность, которая подлежит включению в состав внереализационных доходов 2022 года как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ). Спорная сумма не была учтена при налогообложении в 2021 году (в период нахождения на УСН) из-за применения кассового метода.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 21.12.2023 по делу № А67-1938/2023 ООО "Туганстрой")


Суд признал, что неподтвержденность расходов в виде отрицательных курсовых разниц должна свидетельствовать и о неподтвержденности доходов в виде положительных разниц

По итогам выездной проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованном отражении налогоплательщиком в налоговом учете за 2018-2020 годы внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций в виде сумм отрицательных курсовых разниц.

Согласно налоговым регистрам, представленным налогоплательщиком за указанный период, у него имелись как суммы курсовых разниц, включенные в состав внереализационных доходов, так и суммы, включенные в состав внереализационных расходов.

Налоговым органом в рамках истребования документов был запрошен регистр-расчет курсовых разниц, включенных в состав внереализационных расходов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 с разбивкой поквартально. В ответ на данное требование налогоплательщиком представлена карточка счета и оборотно-сальдовая ведомость по сч. 91 за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

Однако представленные налогоплательщиком карточка счета и ОСВ по счету 91 за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 не раскрывает информацию, позволяющую установить регламентированный учет курсовых разниц. В связи с этим налоговый орган посчитал, что налогоплательщик не предоставил документы, которые в соответствии со ст. 252 НК РФ могли бы явиться надлежащим доказательством наличия спорной части расходов и их размера заявленных в декларациях по налогу на прибыль организаций за 2018-2020 годах, соответственно, пришел к выводу о том, что налогоплательщик не подтвердил правомерность включения в состав внереализационных расходов по курсовым разницам в общей сумме 20 805 890 руб.

Налогоплательщик, не оспаривая исключение расходов, в то же время обратил внимание на то, что налоговый орган учел внереализационные доходы в виде положительных курсовых разниц в сумме 11 356 377 руб. за период 2018-2020 года, которые также не подтверждены первичными документами. По его мнению, суд первой инстанции, исключая внереализационные расходы, был обязан одновременно исключить из налогооблагаемой базы и неподтвержденные внереализационные доходы в виде положительных курсовых разниц.

Суд апелляционной инстанции согласился с данным доводом налогоплательщика, рассмотрев спор в его пользу исходя из следующего.

При определении действительной обязанности по уплате налогов налоговый орган должен учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика. Налоговым органом не соблюден базовый принцип проведения налоговой проверки - не определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, неправомерно осуществлено выборочное исключение лишь внереализационных расходов по курсовым разницам. Принятие во внимание внереализационных доходов в виде положительных курсовых разниц в сумме 11 356 377 руб. за период 2018-2020 года, которые подтверждены такими же первичными документами, как и документы, представленные в подтверждение расходов и не принятые в качестве надлежащих налоговым органом, является недопустимым.

(постановление 17 ААС от 18.12.2023 по делу № А60-27937/2023 ООО "УИЛ")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело примечательно тем, что налогоплательщик в качестве линии защиты использует не доказывание правомерности учета расходов, а, условно говоря, настаивает на симметрии при оценке одних и тех же доказательств, которая в данном случае должна приводить к уменьшению доначисленного дохода. И суд с такой позицией соглашается, хотя поначалу и указывает в своем судебном акте, что величина дохода может быть определена на основании любых документов, так или иначе подтверждающих его получение. Однако один и тот же документ не может расцениваться одновременно как достоверное и недостоверное доказательство в зависимости от того, о доходной или расходной составляющей налогового обязательства идет речь. И именно данный нюанс становится определяющим при разрешении спора в пользу налогоплательщика.