Дайджест № 279

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 279
отмечаем интересные дела:

Международное налогообложение

Суд признал, что налогоплательщик неправомерно изменил вид, период и источник ранее полученных дивидендов от КИК

В 2017 году налогоплательщик получил от своей контролируемой иностранной компании (КИК) дивиденды за 2016 год. Они были учтены им в первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2017 год.

В 2019 году налогоплательщик принял решение: - годовой дивиденд за 2016 год в размере 20 000 000 долларов, выплаченный в 2017 году, считать промежуточным дивидендом за 2017 год; - годовой дивиденд за 2017 год в размере 30 000 000 долларов, выплаченный в 2018 году, считать дивидендом в счет нераспределенной прибыли за предыдущие годы. В связи с этим решением были представлены уточненные декларации за 2017, 2018 гг.

По итогам выездной проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении налоговой базы по прибыли КИК за 2018 год на сумму 20 000 000 долларов США (233 411 600 руб.) путем неправомерной переквалификации вида выплаченных дивидендов за 2016 и 2017 годы.

Налогоплательщик обосновывал изменение вида и периода ранее выплаченных дивидендов недостаточностью источника для выплаты дивидендов по итогам 2016 года, необходимостью ретроспективного исправления показателей финансовой отчетности в связи с исправлением ошибок, допущенных в переоценке производных финансовых инструментов.

Суды отклонили эти доводы налогоплательщика, признав их недоказанными, и рассмотрели спор в пользу налогового органа.

При этом отмечено, что действующее законодательство РФ не содержит положений, позволяющих изменять квалификацию выплаченных дивидендов, в том числе в случаях, когда размер чистой прибыли, определенный по данным годовой отчетности, меньше, чем величина дивидендов, выплаченных за квартал, полугодие или девять месяцев отчетного года (письмо Минфина России от 15.10.2020 № 03-03-10/90152). Такая переквалификация не предусмотрена как по виду платежа, так и по периоду выплаты, поскольку период, за который осуществлена выплата дивидендов, имеет значение при применении налогового законодательства; то есть, дивиденды, выплаченные за 2016 год, остаются дивидендами за 2016 год, и не могут быть изменены (переквалифицированы), например, в заем, или в дивиденды за 2017 год.

С учетом изложенного пересмотр в 2019 году финансовых результатов 2016 года не изменяет основание и период выплаты ранее обоснованно объявленных 13.07.2017 и фактически выплаченных 06.09.2017 годовых дивидендов за 2016 год.

(постановление 7 ААС от 11.12.2023 по делу № А45-10537/2023 Компания "ФГ БКС ЛТД")

Суд признал, что установление налоговой льготы для отдельных видов деятельности не допускает расширительного толкования этих видов либо установление фактически осуществляемой налогоплательщиком деятельности

Региональным налоговым законом была установлена налоговая льгота для налогоплательщиков, у которых основной вид деятельности соответствовал некоторым видам, указанным в ОКВЭД, в т.ч. по коду 68.20.2 «Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом».

У налогоплательщика по состоянию на 07.02.2023 основной вид деятельности был указан как «68.20 Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом". В эту дату он обратился в налоговый орган с заявлением о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций за период с 01.01.2022 по 31.12.2022 в отношении нежилого объекта недвижимости.

Налоговый орган отказал в предоставлении льготы, так как код льготируемого вида деятельности и код основного вида деятельности налогоплательщика не являлись идентичными.

Налогоплательщик в качестве возражений указывал на то, что фактически он осуществлял именно тот вид деятельности, код которого соответствует льготируемому. Отсутствие в ЕГРЮЛ конкретного кода ОКВЭД, который предусматривает применение налоговой льготы, не может быть безусловным основанием для отказа в ее предоставлении. Необходимо исходить из фактически осуществляемого налогоплательщиком вида экономической деятельности, код ОКВЭД которого предусматривает применение соответствующей налоговой льготы.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив следующее.
Вопреки доводам налогоплательщика, положения регионального налогового закона не подразумевают расширительного толкования либо установления фактического вида деятельности лица, обратившегося с заявлением о предоставлении налоговой льготы.

Иное толкование положений данного закона влекло бы распространение права налоговой льготы в том числе на субъектов предпринимательской деятельности, кодом ОКВЭД, которыми являются 68.10.1 «аренда и управление собственным или арендованным жилым недвижимым имуществом», 68.20.21 «аренда и управление собственным или арендованным торговым объектом недвижимого имущества», 68.20.29 «аренда и управление собственным или арендованным прочим нежилым недвижимым имуществом», что противоречит положениям указанной нормы.

Изменения сведений об основном виде деятельности налогоплательщика («Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом» (68.20) заменен на «Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом» (68.20.2)) внесены в ЕГРЮЛ только 28.03.2023, то есть после обращения в налоговый орган с заявлением о предоставлении льготы.

(постановление 1 ААС от 13.12.2023 по делу № А43-17336/2023 ООО "БЦ КУБ")

Суд признал, что при использовании средств дольщиков на погашение рефинансированных займов целевой характер расходования этих средств считается соблюденным

Налогоплательщик являлся застройщиком многоквартирных домов (МКД) и привлекал денежные средства участников долевого строительства в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве…». Перед началом строительства он за счет заемных средств приобретал необходимые для этого земельные участки, затем рефинансировал эти займы за счет других займов, а эти другие займы погашал за счет средств дольщиков.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что в такой ситуации имеет место нецелевое расходование средств дольщиков, так как не прослеживается прямая связь между этими средствами и строительством МКД. Это приводит к образованию у налогоплательщика внереализационного дохода.

Суды не согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор по данному эпизоду в пользу налогоплательщика исходя в т.ч. из того, что привлечение займов и их рефинансирование было обусловлено в конечном итоге недопущением нарушения сроков строительства МКД.

Суд первой инстанции отметил, что «прямо» использовать (расходовать) средства дольщиков на приобретение прав на земельный участок Застройщик не может, поскольку эти права уже приобретены в прошлом, до момента аккумулирования средств дольщиков. В Законе № 214-ФЗ предусмотрен специальный механизм компенсации расходов застройщика на приобретение прав на землю. Согласно п. 3 ч. 1 ст. 18 Закона №214-ФЗ застройщик вправе возмещать затраты на приобретение прав на земельные участки. Порядок возмещения предусматривает возможность застройщика сначала осуществить расходы на покупку прав на землю (за счет собственных или заемных средств), затем в будущем, при поступлении денежных средств участников долевого строительства удерживать (расходовать) данные средства на возмещение затрат самого застройщика и (или) возврат заемных средств (кредитов, займов) привлеченных и использованных для приобретения прав на земельные участки для строительства.

Налоговым органом используется формальный подход к оценке сложившейся ситуации, игнорируются фактические обстоятельства (а именно привлечение новых займов и погашение старых займов в течение одного банковского дня). При этом одномоментное получение нового займа и погашение первоначального займа в отношениях заемщика (налогоплательщика) и займодавцев не изменило сути заемных обязательств (не появилось никаких иных направлений расходования средств, кроме оплаты земельных участков.

Суд апелляционной инстанции при этом указал, что целью регулирования расходования средств, осуществляемого в соответствии с Федерального закона №214-ФЗ, является предотвращение неправомерного увеличения затрат на строительство, осуществляемых за счет средств дольщиков. При этом операции налогоплательщика по погашению займов и получению новых никак не повлияли ни на структуру, ни на объем затрат на строительство МКД, осуществляемых за счет средств дольщиков, и не привело к дополнительному оттоку денежных средств дольщиков при последующем погашении займов, полученных в 2017 году.

(постановление АС Московского округа от 15.12.2023 по делу № А40-302235/2022 АО "Профсервис")

Бывшие ИП, возобновившие этот статус впервые после начала действия закона субъекта РФ, устанавливающего налоговую ставку 0 процентов, не исключаются из сферы ее применения


В 2019-2020 гг. на территории региона действовала налоговая ставка в размере 0% для налогоплательщиков, впервые зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей (ИП) и перешедших на упрощенную систему налогообложения, осуществляющих предпринимательскую деятельность в производственной, социальной и (или) научной сферах.

Налогоплательщик в период с 04.04.2008 по 28.03.2017 состоял на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя (ИП) в одном регионе, а с 28.06.2019 вновь зарегистрирован в качестве ИП в другом регионе, в котором действовала вышеуказанная нулевая налоговая ставка.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что в такой ситуации регистрация ИП в 2019 году не является первичной и, следовательно, налогоплательщик не вправе применять нулевую ставку.

Суды не согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, сославшись на п. 14 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018).

В данном Обзоре содержится вывод о том, что физические лица, ранее обладавшие статусом индивидуальных предпринимателей и прекратившие свою деятельность, но решившие возобновить ее впервые после начала действия закона субъекта РФ, устанавливающего налоговую ставку 0 процентов, не исключаются из сферы применения положений п. 4 ст. 346.20 и п. 3 ст. 346.50 Налогового кодекса. Иной подход не отвечал бы принципу равенства налогоплательщиков, приводя к не основанной на объективных критериях дифференциации их прав (п. 2 ст. 3 НК РФ).

Суды также отметили, что из систематического толкования ст. 76, 77 Конституции РФ следует, что действие нормативного акта субъекта РФ в пространстве ограничено территорией соответствующего субъекта, соответственно, правовое регулирование в отношении возможности применения налоговой ставки 0 процентов обусловлено первичной регистрацией в качестве ИП на территории региона после вступления в силу регионального закона, установившего нулевую ставку.

Суды обратили внимание и на то, что налоговым органом не доказано, что целью регистрации налогоплательщика в качестве индивидуального предпринимателя в новом регионе было применение налоговой ставки в размере 0 процентов по УСН.

(постановление АС Московского округа от 15.12.2023 по делу № А40-37855/2023 ИП Медведевский)

Суд признал, что понятия «ввод в эксплуатацию» и «принятие к учету» не тождественны в целях применения налоговой льготы в виде пониженной ставки налога на имущество организаций

Региональным налоговым законом была установлена льгота (пониженная ставка) по налогу на имущество организаций для определенной категории налогоплательщиков в части имущества, введенного в эксплуатацию после 1 января 2015 года.

Налогоплательщик приобрел на торгах несколько объектов недвижимости, при этом все они были построены и введены в эксплуатацию прежним собственником до 01.01.2015. Несмотря на это налогоплательщик при исчислении налога на имущество за 2021 год применил в отношении этих объектов вышеуказанную льготную ставку.

Налогоплательщик исходил из того, что сам он принял спорные объекты в эксплуатацию только 01.08.2021 в соответствии с порядком, установленным приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26 н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), на основании актов о приеме-передачи здания (сооружения) по форме № ОС-ТНПЗ-1а от 01.08.2021.
Налоговый орган пришел к выводу о неправомерности применения налогоплательщиком пониженной налоговой ставки, учитывая, что спорные объекты введены в эксплуатацию предыдущим собственником до (а не после) 01.01.2015.

Суды согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор в его пользу, отметив следующее.

НК РФ не содержит определение термина «ввод в эксплуатацию» в связи с чем на основании п. 1 ст. 11 НК РФ данный термин применяется в том значении, в каком используется в соответствующей отрасли законодательства. В силу п. 1 ст. 55 Градостроительного кодекса РФ разрешение на ввод объекта в эксплуатацию представляет собой документ, который удостоверяет выполнение строительства, реконструкции объекта капитального строительства в полном объеме в соответствии с разрешением на строительство. Таким образом, ввод в эксплуатацию объекта недвижимости - это процедура, завершающая строительство или реконструкцию объекта недвижимости, произведенные на основании разрешения на строительство (реконструкцию).

Позиция же налогоплательщика сводится к выводу о тождественности понятий «дата принятия недвижимого имущества к бухгалтерскому учету» и «дата ввода объекта в эксплуатацию», которая позволяет ему применять пониженную ставку налога к объектам имущества, которые были построены и введены в эксплуатацию прежним собственником до 01.01.2015, но приобретены налогоплательщиком и запущены к использованию в производственном процессе после 01.01.2015.

Понятия «ввод в эксплуатацию» и «принятие к учету» не тождественны и в целях применения налоговой льготы в виде пониженной ставки налога на имущество организаций.

(постановление 8 ААС от 11.12.2023 по делу № А70-10305/2023 ООО "Русинвест")

Суд признал необоснованной переквалификацию налоговым органом услуг по договору перевозки в трудовые отношения

Между налогоплательщиком и самозанятым физлицом – плательщиком НПД был заключен гражданско-правовой договор на оказание услуг по перевозке хлебобулочных изделий.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что в действительности между данными лицами сложились трудовые отношения и, соответственно, налогоплательщик занизил базу для начисления страховых взносов на суммы выплат по этому договору.

Налоговый орган исходил, в частности, из следующего:

1) налогоплательщик на «постоянной» основе (не разово: сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь) привлекал физлиц для выполнения услуг по перевозке, распределял по маршрутам исходя из производственной необходимости, при этом водитель не мог самостоятельно определять маршрут движения, а производил доставку в последовательности, указанной в маршрутном листе, согласно установленному временному графику работы;

2) подчинение исполнителя работ внутреннему трудовому распорядку, выполнение в процессе работы распоряжений работодателя (рабочий день перевозчиков начинался на территории хлебокомбината; погрузка продукции производилась в установленное время; соблюдение норм времени при погрузке, разгрузке, доставке продукции: оформление перевозчику пропуска на право проезда к месту погрузки в соответствии с согласованным графиком);

Тем не менее, суды не согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика с учетом следующих обстоятельств.
Данный исполнитель еще до заключения спорного договора имел статус самозанятого, собственный транспорт, по факту оказания услуг формировал чеки, оказывал услуги иным лицам в проверяемый налоговым органом период.
В заключенных обществом (налогоплательщиком) трудовых договорах (ТД) с работниками и спорном договоре перевозки (ДП) имеются не только сходства, но и различия, а именно: в части оплаты (2 раза в месяц - ТД/исходя из километража - ДП); транспорт (транспорт общества - ТД/транспорт самозанятого); оплата ГСМ (за счет общества - ТД/за счет самозанятого - ДП); техобслуживание (общество - ТД/самозанятый - ДП); льготы (отпуск, оплата, больничный - ТД/нет - ДП); предрейсовые осмотры (ежедневно - ТД/нет - ДП); оформление путевых листов (да - ТД/нет - ДП); выполнение пропускного режима, обучение, инструктаж, организационная зависимость и др. (да - ТД/нет - ДП); ремонт автомашины (выполнение графика текущего ремонта - ТД/извещение о проведении ремонта а/м самостоятельно - ДП).

При этом самозанятый не взаимодействовал с иными работниками (водителями).
В итоге суды пришли к выводу о недоказанности налоговым органом критериев, которые бы в соответствии с письмом ФНС России от 16.09.2021 № АБ-4-20/13183@ свидетельствовали о подмене трудовых отношений гражданско-правовыми и незаконной оптимизации уплаты налогов.

(постановление 14 ААС от 30.11.2023 по делу № А66-4126/2023 АО "Вышневолоцкий хлебокомбинат")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

В данном деле суды вновь затронули набирающую актуальность тему квалификации отношений между налогоплательщиками и самозанятыми – плательщиками НПД. На этот раз достаточно подробно исследована специфика такой услуги как перевозка, где также могут присутствовать элементы как зависящие, так и не зависящие от усмотрения исполнителя, что влияет, в частности, на оценку степени его организационной самостоятельности, и, соответственно, на квалификацию отношений между ним и заказчиком в целом.

Можно отметить, что здесь суды (в отличие от других схожих споров, о которых мы рассказывали ранее) достаточно подробно остановились на сравнительном анализе заключенных налогоплательщиком трудовых и гражданско-правовых договоров со схожим функционалом, а также использовали одно из ключевых писем ФНС в своих выводах, что говорит о развитии и совершенствовании судебной практики по данной теме.