Дайджест № 278

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 278
отмечаем интересные дела:

Ограничения по годичному сроку направления инкассовых поручений касаются всех счетов, к которым могли быть выставлены инкассовые поручения

В связи с неисполнением налогоплательщиком, признанным банкротом, требований об уплате налога налоговый орган в 2019 году выставил несколько инкассовых поручений, направленных на взыскание недоимки со счетов налогоплательщика в банках.

Банк в этом же году возвратил эти поручения налоговому органу в связи с невозможностью исполнения в отсутствие данных, подтверждающих отнесение поручений к текущим платежам. Однако в декабре 2021, январе 2022 г. налоговый орган повторно выставил инкассовые поручения к этому же расчетному счету налогоплательщика.

Налогоплательщик обратился в суд с требованием о признании не подлежащими исполнению этих повторных инкассовых поручений исходя из того, что налоговым органом пропущен предусмотренный п. 1 ст. 47 НК РФ годичный срок на выставление оспариваемых инкассовых поручений после принятия решения в порядке ст. 46 НК РФ об обращении взыскания на денежные средства организации, а первоначально направленные инкассовые поручения, которые были возвращены банком, не могут считаться принятыми к исполнению, поскольку налоговым органом не была соблюдена процедура направления поручений.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении требований налогоплательщика. По их мнению, из содержания ст. 46, 47 НК РФ следует, что сроки установлены только для принятия решения о взыскании задолженности по уплате налогов (не позднее 2 месяцев после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога); срок для направления инкассовых поручений в банк нормами НК РФ не предусмотрен, как и не предусмотрены последствия направления инкассовых поручений позднее даты вынесения решения о взыскании; законодательством о налогах и сборах не установлено предельных сроков, в течение которых могут исполняться правомерно принятые, с соблюдением установленных законом сроков решения о взыскании задолженности за счет денежных средств налогоплательщика и выставленные на их основании инкассовые поручения.

При этом суды сделали вывод о неприменимости в данном случае правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 04.02.2014 № 13114/13, а именно: «выставление повторных инкассовых поручений к иным расчетным счетам налогоплательщика, равно как и поручений на взыскание электронных денежных средств (п. 6.1 ст. 46 НК РФ), производится налоговым органом в пределах установленного п. 1 ст. 47 НК РФ годичного срока, в течение которого должно быть принято решение об обращении взыскания за счет иного имущества налогоплательщика», обосновав его (свой вывод) тем, что в рассматриваемом случае повторные инкассовые поручения были выставлены на тот же расчетный счет налогоплательщика в том же банке.

Суд кассационной инстанции не согласился с выводами нижестоящих судов и рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, отметив, в частности, что нет оснований полагать, что ограничение по годичному сроку направления инкассовых поручений (на которое указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 04.02.2014 № 13114/13) касается только «иных расчетных счетов», поскольку в противном случае фактически утверждается «неравнозначность» расчетных счетов, при которой к одному счету (к которому были первоначально выставлены поручения, но оплата не была произведена по каким-либо обстоятельствам) налоговый орган может направлять инкассовые поручения без какого-либо ограничения во времени, но к другим счетам – только в пределах годичного срока.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 30.11.2023 по делу № А27-5796/2022 ООО "МАН")


Суд признал обоснованным подтверждение налогоплательщиком права на льготу на основании уточненного расчета, представленного уже после акта камеральной проверки

Региональным налоговым законом была предусмотрена льгота по налогу на имущество организаций, одним из условий применения которой было соблюдение соотношения среднемесячной зарплаты работников налогоплательщика и среднемесячной номинальной начисленной заработной платы работников по полному кругу организаций в целом по экономике региона. Размер первого из указанных показателей должен быть не ниже 90% размера второго.

По данным Росстата, размер второго показателя за 2020 год составлял 43 154 руб., 90% от нее составляет 38 838,60 руб. Согласно расчету налогоплательщика за 2021 год (РСВ), общая сумма выплат за этот год в пользу работников (директора налогоплательщика) составила 462 520,04 руб., соответственно, среднемесячная заработная плата работников – 38 543,34 руб. (462 520,04 руб./ 12).

На основании соотношения данных показателей налоговый орган в акте проверки от 14.07.2022 пришел к выводу о несоблюдении налогоплательщиком права на льготу. Однако до вынесения решения по итогам проверки налогоплательщик 19.08.2022 представил уточненные расчеты по НДФЛ, РСВ, после которых такое право у него появилось. Уточнение выплат на 4 700 руб. (467 220,04 – 462 520) налогоплательщик объяснил тем, что не учел в первичных расчетах (отчетности по НДФЛ и страховым взносам) выплату директору премии в размере 4 700 рублей.

По мнению налогового органа, представленные документы свидетельствуют о направленности действий налогоплательщика лишь на формальное соблюдение условий для предоставления льготы. Документы представлены им уже после составления акта камеральной проверки, а банковские выписки не подтверждают, что вышеназванная премия фактически была выплачена.

Тем не менее, суды рассмотрели спор в пользу налогоплательщика. Суд первой инстанции отметил, что довод налогового органа о наличии в действиях налогоплательщика по уточнению налоговых обязательств по НДФЛ и страховым взносам искусственной схемы с целью формального соблюдения условий для предоставления льготы по налогу на имущество организаций в части размера среднемесячной заработной платы, судом отклоняется, поскольку носит предположительный характер и не подтвержден документально.

Суд апелляционной инстанции отметил по этому поводу, что стремление налогоплательщика воспользоваться налоговой льготой, предоставляемой законом, и соблюдение им для этого условий, установленных законом, не говорит о незаконности действий.

Доказательств того, чтобы не признавать доход (выплату) в указанной сумме доходом директора, полученным от налогоплательщика в 2021 году, налоговым органом не представлено.

(постановление АС Уральского округа от 16.11.2023 по делу № А60-72316/2022 ООО "Деловые метры")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Достаточно интересный пример того, как налоговому органу не удалось на основании лишь домыслов и предположений доказать недобросовестность налогоплательщика при представлении им уточненных расчетов. Теоретически, конечно, нельзя исключать ситуацию, когда тот или иной налогоплательщик мог бы попытаться «задним числом» дооформить какую-либо выплату работнику (тем более, если единственным работником является сам директор), подать уточненные расчеты, чтобы получить право на льготу, однако в данной ситуации суды ясно дали понять, что исходят из презумпции добросовестности налогоплательщика.

Примечательно и то, что не сработал и довод налогового органа о том, что уточненные расчеты подавались уже после акта проверки, то есть после того как налогоплательщик должен был узнать о несоблюдении права на льготу. В данном случае момент осведомленности налогоплательщика о таком несоблюдении не имеет того же значения, что момент уточнения им налоговых обязательств после акта проверки для целей избежания привлечения к налоговой ответственности (подп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ).

Суд признал обоснованным учет перевозчиком в расходах стоимости утерянного груза в отсутствие документов, подтверждающих наличие/отсутствие виновных лиц

Между налогоплательщиком (исполнитель) и контрагентом был заключен договор об оказании услуг перевозки груза и транспортно-экспедиционных услуг. Согласно договору исполнитель среди прочего обязуется возместить ущерб при утрате или недостаче груза - в размере стоимости утраченного или недостающего груза.

В ходе одной из перевозок груз не был доставлен исполнителем в пункт назначения и в пункт отправления возвращен не был. В силу договора в такой ситуации груз считается утраченным, а исполнитель обязан возместить ущерб, что он и сделал, учтя затем сумму ущерба в расходах при исчислении налога на прибыль.

Налоговый орган счел неправомерным учет спорной суммы ущерба в расходах. Она квалифицирована им по подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, согласно которому к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены (в данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти).

В данном же случае, по словам налогового органа, налогоплательщик не представил от уполномоченных органов документы, подтверждающие отсутствие виновных лиц в утере груза; уголовное дело не возбуждено; с заявлением о хищении груза в правоохранительные органы не обращался; как страхователь за страховой премией тоже не обращался.

Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа, однако суд апелляционной инстанции отменил его решение по данному эпизоду, рассмотрев спор в пользу налогоплательщика.

Суды апелляционной и кассационной инстанций указали, что норма, на которую ссылается налоговый орган (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ) применима к собственнику утраченного имущества, тогда как налогоплательщик являлся перевозчиком, а не собственником утраченного имущества.

По мнению судов, в данном случае применим подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, на основании которого в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщиком были документально подтверждены убытки, возникшие у него в связи с утратой товара третьего лица при перевозке, то у налогового органа отсутствовали основания для отказа во включении в состав расходов спорной суммы по претензии, предъявленной контрагентом по утерянному грузу, который не прибыл в место назначения.

(постановление АС Уральского округа от 21.11.2023 по делу № А60-54946/2022 ООО "Монтажтранссервис")


Суд признал неправомерным учет в расходах затрат на незавершенное строительство и реализацию инвестиционных проектов

Участники КГН реализовывали инвестиционный проект, что предполагало проведение проектно-изыскательских работ по созданию проектной документации с последующим строительством объектов основных средств. Учет затрат велся на счете 08 «Капитальные вложения». В дальнейшем от завершения строительства объектов было решено отказаться. Расходы со счета 08 «Капитальные вложения» были перенесены на счет 91 «Прочие доходы и расходы» и учтены для целей налогообложения налогом на прибыль по КГН исходя из подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ («другие обоснованные внереализационные расходы»).

Налоговый орган пришел к вводу о неправомерности учета в составе расходов стоимости незавершенных капитальных вложений при ликвидации.

Налогоплательщик полагал, что для целей признания в расходах стоимости объекта имущества, как завершенного, так и незавершенного строительством, имеет значение лишь то обстоятельство, насколько экономически обоснованы затраты на его создание, связаны ли они с производством и присутствовала ли цель извлечения дохода при осуществлении данного рода расходов. При этом причины дальнейшей ликвидации значения не имеют, поскольку речь идет не о затратах на ликвидацию, а о расходах на создание ликвидируемого объекта, которые и должны подвергаться оценке с точки зрения экономической оправданности.

По его мнению, запрет на списание стоимости объекта незавершенного строительства в составе внереализационных расходов нарушает принцип равенства налогообложения, поскольку в аналогичной ситуации, при выведении из эксплуатации основных средств, организация вправе учесть остаточную стоимость объектов для целей налогообложения.

Суды рассмотрели спор в пользу налогового органа исходя из того, что в силу прямого запрета, установленного п. 5 ст. 270 НК РФ, спорные расходы организаций, входящих в КГН, не подлежали учету для целей налогообложения налогом на прибыль.

Суды также отметили следующее. Налогоплательщик с целью возможности учёта спорных расходов для целей налогообложения, в отсутствие предусмотренных ст. 313 НК РФ оснований переквалифицировал спорные расходы для целей налогообложения налогом на прибыль. Сам по себе факт списания расходов в бухгалтерском учёте на счёт 91 не влечёт за собой возможность их учёта для целей налогообложения как «других обоснованных расходов» на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

К «другим обоснованным расходам», предусмотренным подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, могут быть отнесены только расходы, отдельно не упомянутые в гл. 25 НК РФ, особенности порядка учёта (запрета учёта) которых для целей налогообложения не установлены иными статьями данной главы НК РФ. Спорные расходы, отнесенные участниками КГН к «капитальным вложениям» (квалифицированные как расходы по созданию амортизируемого имущества, расходы по планировавшейся реконструкции модернизации объектов основных средств) не могут быть учтены для целей налогообложения как «другие обоснованные расходы»; при этом отказ от создания объекта амортизируемого имущества не влечёт переквалификации данных расходов и изменения порядка их учёта.

(постановление АС Московского округа от 24.11.2023 по делу № А40-288396/2021 ПАО "ЛУКОЙЛ")

Суд признал, что создание новых объектов в рамках реконструкции уже имеющихся не соответствует целям предоставления инвестиционной налоговой льготы

Региональным налоговым законом была предусмотрена инвестиционная льгота по налогу на имущество организаций для лиц, осуществивших, в том числе, капитальные вложения в новое строительство объекта основных средств (здание, сооружение) стоимостью не менее пятидесяти миллионов рублей, который впервые введен в эксплуатацию.

В проверяемом периоде налогоплательщик реализовывал инвестиционный проект, связанный с реконструкцией системы магистральных трубопроводов для увеличения объемов транспортировки нефтепродуктов в регион, имея проектную документацию на реконструкцию производственно-технологических комплексов (ПТК).

По его мнению, указанный инвестиционный проект предполагал создание новых объектов, в частности, резервуаров, насосной станции и др., в итоге эти объекты были созданы и по ним налогоплательщиком применена спорная налоговая льгота, так как все спорные объекты стоимостью не менее 50 миллионов рублей относятся к основным средствам (здания, сооружения), вновь построены и впервые введены в эксплуатацию.

Налоговый орган пришел к выводу о неправомерности применения льготы, поскольку спорные объекты были построены согласно разрешениям на реконструкцию (а не на строительство), т. е. построены в рамках реконструкции. Кроме того, спорные объекты не относятся к самостоятельным производственным объектам, сами по себе в отдельности не могут служить источником получения прибыли от осуществления предпринимательской деятельности, а являются необходимыми составными частями реконструированных основных средств.

Суды рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив, в частности, также следующее.

Из содержания пояснительной записки к проекту регионального налогового закона, установившего рассматриваемую налоговую льготу, следует, что вводимые государством меры направлены на создание и дальнейшее эффективное функционирование предприятий (имущественных комплексов), связанное с эксплуатацией крупных объектов недвижимости (нежилых зданий и сооружений), в целях повышения инвестиционной привлекательности региона.

В данном случае реконструируемые ПТК до момента их приобретения налогоплательщиком у контрагента уже существовали, деятельность, связанная с эксплуатацией на территории региона крупных налогооблагаемых объектов недвижимости (нежилых зданий и сооружений), обеспечивающих прием и транспортировку нефти и нефтепродуктов, велась и не являлась убыточной. Таким образом, в отношении налогоплательщика, нельзя считать достигнутой цель, предусмотренную законодателем при введении в действие регионального налогового закона. Модернизация и улучшение технических и технологических характеристик спорных объектов не повлекла достижение установленных законодателем целей.

Возможная замена при необходимости некоторых составных частей другими составными частями сама по себе не влечет изменение существенных свойств вещи в виде магистрального трубопровода и не приводит к появлению иной вещи. В рассматриваемом случае в рамках реконструкции комплексов произошло изменение характеристик уже имеющихся объектов основных средств.

(постановление АС Московского округа от 27.11.2023 по делу № А41-73539/2020 АО "Транснефть - Верхняя Волга")

Вознаграждения, выплачиваемые членам и председателю правления ТСН на основании решения общего собрания членов, облагаются страховыми взносами

По итогам проверки расчета по страховым взносам налоговый орган установил, что налогоплательщик, являющийся товариществом собственников недвижимости (ТСН), неправомерно не включил в базу для начисления страховых взносов единоразовые вознаграждения 4 физическим лицам по коду дохода «Вознаграждение директоров и членов органа управления организации».

Налогоплательщик в качестве возражений ссылался на то, что в силу буквального толкования положений ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами являются вознаграждения, выплаченные в рамках гражданско-правовых договоров, в то время как в рассматриваемом случае вознаграждение выплачивалось на основании гражданско-правовых отношений, возникающих не из заключенных договоров, а в соответствии с подп. 1.1 п. 1 ст. 8 ГК РФ из решений собраний.

Суды отклонили этот довод и рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив (со ссылкой на Определение КС РФ от 06.06.2016 № 1169-О) следующее.

В соответствии с ГК РФ основанием возникновения гражданских прав и обязанностей в случаях, установленных законом, являются и решения собраний (подп. 1.1 п. 1 ст. 8); при этом решение собраний может порождать правовые последствия не только для лиц, имевших право участвовать в собрании, но и для иных лиц, если это установлено законом или вытекает из существа отношений (п. 2 ст. 181.1).

Между тем граждане приобретают гражданские права своей волей и в своем интересе (п. 2 ст. 1 ГК РФ). Члены правления или председатель правления, соглашаясь на осуществление определенной деятельности в интересах товарищества, принимают на себя обязанность по выполнению необходимой для этого функции по управлению и (или) контролю за деятельностью товарищества. По существу, речь идет о заключении договора между товариществом и председателем или членами правления. При этом такая деятельность предполагает осуществление товариществом выплат в пользу председателя и членов правления по решению общего собрания.

Обязанность по исчислению и уплате страховых взносов не может зависеть лишь от самого по себе факта подписания или неподписания товариществом с председателем и членами правления договора на оказание управленческих услуг.

Действующее правовое регулирование предполагает отнесение вознаграждения, производимого председателю и (или) членам правления, в связи с выполнением возложенных на них обязанностей по управлению и контролю за деятельностью товарищества, к объекту обложения страховыми взносами независимо от того, содержится ли условие о выплате данного вознаграждения в договоре, заключаемом между членом соответствующего органа и товариществом, и позволяет считать такие выплаты осуществляемыми в рамках гражданско-правовых договоров, поскольку в противном случае правовой режим обложения страховыми взносами для одной и той же выплаты будет ставиться в зависимость от формального, не связанного с ее правовой природой, критерия (наличие или отсутствие условия о ней в договоре), что приводило бы к нарушению конституционного принципа равенства.

(постановление АС Уральского округа от 23.11.2023 по делу № А60-9838/2023 ТСН "Косарева 15")