Дайджест № 240

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 240
отмечаем интересные дела:

Налоговый орган вправе на основании ст. 93.1 НК РФ истребовать документы сразу по нескольким контрагентам налогоплательщика

Налоговым органом вне рамок налоговой проверки на основании п. 2 ст. 93.1 НК РФ в адрес налогоплательщика было направлено сразу несколько требований о представлении документов и информации, касающихся сделок налогоплательщика с его контрагентами, в которых было указано на необходимость представления документов и информации по перечню.

Налогоплательщик оспорил законность этих требований в суде, основываясь на собственном толковании данной нормы и на толковании, содержащемся в Определении Конституционного Суда РФ от 07.04.2022 № 821-О. В частности, он указывал на то, что: 1) п. 2 ст. 93.1 НК РФ ограничивает полномочия налогового органа по истребованию документов и информации конкретной сделкой; 2) данная норма ограничивает полномочия налогового органа по истребованию документов обоснованной необходимостью. В данном случае налоговым органом не представлено решительно никаких доказательств существования какой-либо фактической необходимости истребования столь большого объема документов ни по одному из требований и ни по одной из сделок; 3) в вышеназванном Определении КС РФ судом разъяснено, что применительно и конкретно к п. 2 ст. 93.1 НК РФ суды обязаны при рассмотрении дела исследовать фактические обстоятельства по существу, не ограничиваясь установлением формальных условий применения нормы, с тем, чтобы право на судебную защиту не оказалось ущемленным, и с учетом баланса обеспечения частных и публичных интересов в налоговой сфере. В данном же случае налоговый орган оказался полностью освобожденным от доказывания обоснованности выставления оспариваемых требований.

По мнению налогоплательщика, все требования направлены налоговым органом с целью получения информации относительно деятельности налогоплательщика за указанные налоговые периоды вне предусмотренных НК РФ мероприятий налогового контроля.

Суды не согласились с доводами налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив, в частности, следующее.

В Определении Конституционного Суда РФ от 07.04.2022 № 821-О указано, что количество запросов (требований) норма п. 2 ст. 93.1 НК РФ не устанавливает, что оставляет за налоговым органом право истребовать документы (информацию), относящиеся не только к одной, но и к нескольким конкретным сделкам, притом что это право не может быть использовано вместо контрольных полномочий, подлежащих применению в рамках проведения налоговой проверки.

Суды также отклонили довод налогоплательщика о том, что информация, истребованная налоговым органом направлена на контроль налоговых обязательств налогоплательщика, а не контрагентов, поскольку все документы и информация, истребованные у налогоплательщика относится к хозяйственным отношениям по совершению налогоплательщиком сделок с контрагентами (документы по приобретению и реализации товаров, работ, услуг).

(постановление АС Северо-Западного округа от 24.10.2022 по делу № А56-75819/2021 ОАО "Завод Магнетон")



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело представляет собой одну из первых (и пока не вполне успешных) попыток налогоплательщиков использовать в качестве средства правовой защиты своих интересов при истребовании документов на основании п.2 ст. 93.1 НК РФ позиции КС РФ, изложенные в Определении Конституционного Суда РФ от 07.04.2022 № 821-О. Об этом определении и его значимости для судебной практики мы рассказывали в TaxDigest № 224. Позицию налогоплательщика в этом и аналогичном делах понять в целом можно, так как слишком уж тонкой иногда является грань между пресловутым «предпроверочным анализом» деятельности самого налогоплательщика и формально законным истребованием документов в отношении не одного, а нескольких (или даже всех) контрагентов налогоплательщика. Однако похоже, что суды, исходя из специфики актов Конституционного Суда РФ с их предельно общими, а иногда и вовсе размытыми выводами, пока воспринимают содержащиеся в них позиции лишь в качестве рекомендаций, отдавая приоритет уже сложившейся практике применения ст. 93.1 НК РФ с ее сугубо формальным толкованием в пользу налоговых органов.



Суд признал, что налоговый орган неверно определил количество истребуемых документов при расчете штрафа за их непредставление

В рамках выездной проверки у налогоплательщика были истребованы документы, которые в итоге представлены в срок не были, за что налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 43 585 200 руб. (УФНС снизило размер этого штрафа до 10 848 800 руб.).

При судебном обжаловании решения о привлечении к ответственности налогоплательщик ссылался на различные обстоятельства, в т.ч. на недопустимость формального расчета количества документов при отсутствии их идентификации и уверенности в том, что они действительно имеются у налогоплательщика.

Суды учли этот довод налогоплательщика и снизили размер штрафа, обратив внимание на следующие обстоятельства.

В оспариваемом решении указано, что в нарушение ст. 93 НК РФ налогоплательщик не представил счета-фактуры в количестве 54 244 шт. Между тем, в спорном периоде с общее количество счетов-фактур по книге продаж и книге покупок всего составило 40 890 шт., следовательно, предоставить указанные документы в количестве 54 244 шт. не представляется возможным ввиду отсутствия такого количества.

Кроме того, счета-фактуры в книге продаж регистрируют и продавцы, и покупатели. У продавца (налогоплательщик) счет-фактура на аванс заполняется при получении аванса (предоплаты). В этом случае в течение 5 рабочих дней выписывается авансовый счет-фактура, который сразу же регистрируется в книге продаж. После получения предоплаты продавец (налогоплательщик) отгружает на эту сумму товары и тогда у него уже возникает право принять к вычету авансовый НДС. В этом случае он регистрирует счет-фактуру на аванс уже в книге покупок.

Таким образом, в книге покупок налогоплательщика за спорный период отображаются такие же счета-фактуры на полученный аванс от покупателей, что и в книге продаж. Дублирующих операций в книге покупок 9 151 шт., следовательно, их нельзя учитывать дважды при подсчете непредставленных документов, поскольку это одни и те же документы, отраженные по правилам ведения книги покупок и продаж.

В итоге суды пришли к вводу, что сумма штрафа по оспариваемому решению должна быть правомерно рассчитана с учетом верного количества документов, а именно: 31 739 счетов-фактур x 200 руб. = 6 347 800 руб. Эта сумма также была снижена с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств.

(постановление АС Московского округа от 26.10.2022 по делу № А40-86676/2021
ООО "ИНОКСМАРКЕТ")

Суд признал ошибочным вывод об отсутствии у налогоплательщика, перешедшего на УСН, права на особый порядок восстановления НДС по объектам основных средств

Налогоплательщик произвел затраты по модернизации и ремонту принадлежащего ему здания, приняв соответствующие суммы НДС к вычету.

Впоследствии он перешел на УСН и в связи с этим определил сумму НДС, которая подлежала восстановлению. Данную сумму НДС, по его мнению, в соответствии со ст. 171.1 НК РФ он вправе восстановить в течение 10 лет, начиная с налогового периода, предшествующего переходу УСН.

По мнению же налогового органа, при переходе на УСН суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по основным средствам, подлежат восстановлению в полном объеме в налоговом периоде, предшествующем переходу на специальный налоговый режим.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с позицией налогового органа, сделав вывод, что с 01.01.2021 налогоплательщик перешел на УСН с объектом налогообложения «доходы», в связи с чем в силу прямого указания абзаца 5 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, подлежали восстановлению в 4 квартале 2020 года. Положения абзаца 4 п. 6 ст. 171 и ст. 171.1 НК РФ не применимы к рассматриваемой ситуации.

Суды исходили из того, что НК РФ не содержит положений, позволявших лицам, переходящим на УСН, осуществлять восстановление ранее принятого к вычету НДС в течение какого-либо периода времени, напротив, содержит предписание о восстановлении налога в полном объеме в налоговом периоде, предшествующем переходу на специальный налоговый режим.

Суд кассационной инстанции с такой позицией нижестоящих судов не согласился и рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, исходя из следующего.

Для объектов недвижимости, которые начинают использоваться в необлагаемых операциях, предусмотрен специальный порядок восстановления НДС, принятого к вычету при их приобретении или строительстве (реконструкции, модернизации), то есть в спорной налоговой ситуации приоритет имеет специальная норма, указанная в ст. 171.1 НК РФ. При этом ст. 171.1 НК РФ не устанавливает, что основанием применения изложенных в ней норм является использование объекта основных средств одновременно в облагаемой и не облагаемой данным налогом деятельности.

В соответствии с пунктами 1 и 2 ст. 171.1 НК РФ положения данной статьи устанавливают особый порядок восстановления сумм НДС, принятых налогоплательщиком к вычету, которые применяются в отношении объектов недвижимости, учитываемых как объекты основных средств. Никаких исключений в отношении лиц, перешедших с общей системы налогообложения на УСН, в ст. 171.1 НК РФ не содержится.

(постановление АС Северо-Западного округа от 13.10.2022 по делу № А56-113410/2021 ООО "Финский 4")

Суд признал, что налогоплательщик вправе учесть ошибочно неучтенные расходы лишь в периоде совершения ошибки, либо в периоде ее обнаружения

В 2017 году у налогоплательщика возникли обязательства по уплате штрафных санкций по судебным решениям и мировым соглашениям. В феврале 2021 года он представил уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2018 году, в которой отразил суммы этих санкций во внереализационных расходах.

По итогам проверки налоговый орган исключил из состава расходов данные суммы исходя из того, что штрафные санкции по решениям суда за 2017 год подлежат отражению либо в налоговой отчетности 2017 года, либо в периоде обнаружения (2021 год).

По мнению же налогоплательщика, бюджет в данном случае не понес потерь.

Поскольку в установленный срок им уплачен налог на прибыль за 2017 год и в указанном периоде имелась налогооблагаемая прибыль, то он имел право распорядиться образовавшейся (в силу невключения внереализационных расходов в декларацию за 2017 год) переплатой в течение 3 лет после 28.03.2018, то есть до 28.03.2021, в связи с чем он подал уточненную налоговую декларацию 10.02.2021, то есть в указанный трехлетний период.

Суды не согласились с такой позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив следующее.

Неотражение внереализационных расходов в налоговой декларации за 2017 год является ошибкой налогоплательщика, которая обнаружена налогоплательщиком только в 2021 году. С учетом положений абзаца третьего п. 1 ст. 54 НК РФ период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, а также представлена уточненная декларация, является 2021 год (иного налогоплательщик не доказал). Таким образом, с учетом положений абзаца третьего п. 1 ст. 54 НК РФ, налогоплательщик имеет право на учет спорных расходов либо в период допущения ошибки - 2017 год, либо в текущем периоде 2021 год - в периоде обнаружения.

Действующее налоговое законодательство не предусматривает возможности произвольного выбора налогоплательщиком периода исправления ошибки, устанавливая при этом только вышеуказанную альтернативу.

(постановление АС Северо-Западного округа от 24.10.2022 по делу № А05-14931/2021 ООО "Финансгруп")

Для применения льготы по налогу на имущество, используемое в определенной деятельности, эту деятельность должен осуществлять непосредственно сам налогоплательщик

Региональным налоговым законом было установлено, что организации вправе уменьшить сумму налога на имущество, подлежащего уплате в региональный бюджет, на сумму налога, исчисленного в отношении объекта недвижимого имущества, используемого указанными организациями для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения, рассчитанную пропорционально доле площади объекта, используемой для указанных нужд, в общей площади такого объекта.

Налогоплательщику принадлежал объект недвижимости, который он сдал в аренду третьему лицу (арендатору). Арендатор использовал данный объект как для культурно-просветительской, так и для коммерческой деятельности.

В налоговой декларации по налогу на имущество налогоплательщик применил указанную льготу. По его мнению, в вышеназванной норме регионального закона право на применение льготы не поставлено в зависимость от того, кто именно осуществляет использование объекта недвижимости для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения. В законе не содержится положений, в соответствии с которыми возможность применения налоговой льготы обусловлена использованием объекта недвижимости только самим налогоплательщиком – собственником, нет в ней и запрета передачи объекта налогообложения во временное владение и пользование.

Налоговый орган и суды не согласились с таким толкованием норм регионального закона. По их мнению, из приведенной нормы как раз наоборот, следует, что для применения льготы необходимо наличие у налогоплательщика на балансе объекта недвижимого имущества, который используется именно организацией-налогоплательщиком для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения.

Противоположный подход, занятый налогоплательщиком, не основан на положениях законодательства, по существу противоречит законной цели предоставления льготы и нарушает принцип равенства налогоплательщиков при реализации ими права на применение льготы.

Вопреки позиции налогоплательщика, установленная законодательством субъекта РФ льгота предназначена для поощрения организаций, которые сами используют объекты недвижимого имущества для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения.

Кроме того, суды признали необоснованной ссылку налогоплательщика на предыдущие камеральные налоговые проверки как на основание для вывода о правомерном применении налоговой льготы по причине отсутствия аналогичных претензий налогового органа.

(постановление АС Северо-Западного округа от 27.10.2022 по делу № А56-14738/2022 АО "Петровский строитель")

Отсутствие в кадастровом перечне принадлежащего ИП помещения в здании само по себе не освобождает его от уплаты налога на имущество физических лиц

Налогоплательщику принадлежало нежилое помещение в здании, каждому из которых был присвоен свой кадастровый номер. При этом здание было включено в Перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость (кадастровый перечень).

Поскольку налогоплательщик применял УСН, а принадлежащее ему помещение отсутствовало в указанном перечне, он на основании п. 3 ст. 346.11 НК РФ решил воспользоваться правом на освобождение от уплаты налога на имущество физических лиц. Налоговый орган отказал в таком освобождении.

Суды согласились с налоговым органом, исходя из следующего.

Если здание (строение, сооружение) безусловно и обоснованно определено административно-деловым центром или торговым центром (комплексом) и включено в кадастровый перечень, то все помещения в нем, принадлежащие одному или нескольким собственникам, подлежат налогообложению исходя из кадастровой стоимости вне зависимости от наличия или отсутствия этих помещений в указанном Перечне.

С учетом изложенного к предпринимателю не могут быть применены исключения, предусмотренные в п. 3 ст. 346.11 НК РФ о том, что применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с п. 7 ст. 378.2 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым п. 10 ст. 378.2 НК РФ).

(постановление АС Уральского округа от 13.10.2022 по делу № А50-32208/2021
ИП Куранов)