Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 205
отмечаем интересные дела:

Суд признал, что нарушение налоговым органом срока вручения налогоплательщику акта проверки привело к невозможности взыскания с него доначисленного налога

По итогам камеральной проверки на основе представленной налогоплательщиком 18.05.2017 уточненной налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2016 год налоговым органом был составлен акт налоговой проверки от 22.06.2017.

Однако только лишь 13.03.2020 состоялось рассмотрение акта проверки и материалов проверки, по итогам которого 24.03.2020 налоговым органом было вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
согласно которому налогоплательщику доначислен налог. УФНС 10.08.2020 оставило жалобу налогоплательщика на это решение без удовлетворения.

30.10.2020 налогоплательщик получил требование об уплате доначисленного налога и обжаловал его, ссылаясь на пропуск налоговым органом сроков на принятие мер по взысканию доначисленной суммы налога. На момент выставления и направления требования истекли предельные сроки, установленные НК РФ,
на взыскание недоимки и пени как во внесудебном, так и в судебном порядке. Направление требования с нарушением сроков является следствием направления ему акта камеральной налоговой проверки с нарушением срока более чем на два года.

При рассмотрении дела в суде было установлено, что несмотря на то, что налогоплательщик в период с 22.06.2017 по 04.02.2020 принимает документы, направляемые налоговыми органами по электронным каналам связи и
находится по месту нахождения, отраженному в ЕГРЮЛ, а также принимает почтовую корреспонденцию и взаимодействует с налоговыми органами в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых в соответствии с НК РФ, акт проверки от 22.06.2017 был направлен ему по ТКС лишь по истечении двух с половиной лет, а именно 04.02.2020, что подтверждается квитанцией о приеме.

Суд согласился с тем, что оспариваемое требование выставлено налогоплательщику за пределами предельных сроков, установленных НК РФ на принудительное взыскание налогов, пени. Предельные сроки на принудительное взыскание задолженности по налогам и соответствующим им пени подлежат исчислению с учетом сроков, установленных п. 5, п.6 ст. 100, п. 1, п. 9 ст. 101, п. 1. ст. 101.2, п. 1 ст. 139.1, п. 6 ст. 140, п. 4 ст. 69, п. 2 ст. 70, п. 3 ст. 46 НК РФ.

Максимальный срок на принятие мер по взысканию в принудительном порядке
налога, пеней, штрафа по камеральной проверке уточненной налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2016 год, поданной 18.05.2017, исчисленный на основании норм НК РФ, истек 29.07.2018. То есть, срок на принудительное взыскание задолженности истек более чем за два года до получения налогоплательщиком спорного требования. Причины, которые могли бы препятствовать налоговому органу вручить налогоплательщику акт проверки в срок, отсутствовали, что налоговым органом не оспаривается.

При этом суд в своем решении сослался и на позицию ВС РФ изложенную в Определении СКЭС ВС РФ от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135 по делу № А21-10479/2019 (ООО «Неринга») об ограничении возможности взыскания пределами двух лет и отметил, что в том деле, нарушение длительности налоговой проверки составило четыре месяца и, следовательно, не привело к нарушению предельного двухлетнего срока.

В настоящем же деле, учитывая, что требование вынесено по истечении двухлетнего предельного срока взыскания задолженности, оно не соответствует НК РФ и нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

(решение АС г. Москвы от 27.10.2021 по делу № А40-9594/2021
ООО Управляющая Компания "Деловой дом Калита")



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело в очередной раз показывает, что позиция ВС РФ, изложенная в одном из ключевых налоговых споров 2021 года – деле № А21-10479/2019 (ООО «Неринга») – может использоваться нижестоящими судами не только в спорах, рассматриваемых в пользу налоговых органов (как это могло показаться изначально), но и в пользу налогоплательщиков. Своеобразным «водоразделом» при определении того, насколько существенным оказалось нарушение налоговым органом процедурных сроков при проведении налоговой проверки и утверждении ее результатов, становится 2-летний срок. При этом ВС РФ в своем определении по делу ООО «Неринга» не стал подробно останавливаться на механизме исчисления этого срока, и этот «пробел» начинают восполнять нижестоящие суды, либо просто упоминая его, либо используя прямые формулировки. Например, нарушение сроков «само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 НК РФ, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет с момента, когда должна была истечь совокупность сроков на проведение мероприятий налогового контроля и оформления их результатов, учитываемая в той продолжительности, которая установлена нормами Налогового кодекса Российской Федерации» (решение АС Челябинской области от 01.11.2021 по делу № А76-31096/2021).



Суд признал незаконной выемку документов и предметов у лица, в отношении которого не проводилась налоговая проверка

Налоговый орган проводил выездную проверку в отношении третьего лица, по отношению к которому налогоплательщик являлся одним из основных поставщиков товаров. В ходе нее он установил, что контрагенты и сотрудники обеих организаций пересекаются (частично совпадают).

В связи с этим налоговый орган провел сначала осмотр офиса налогоплательщика, а затем (в этот же день) выемку документов и предметов, предполагая, что этот офис в действительности может быть одним из адресов проверяемого лица. При этом осмотр и выемка проводились без уведомления налогоплательщика, присутствовали лишь представитель собственника помещения, в котором налогоплательщик арендовал офис, понятые и сотрудники правоохранительных органов. Лишь спустя две недели представитель налогоплательщика был ознакомлен с протоколом осмотра и получил копии изъятых документов.

Суд признал постановления о производстве осмотра и выемки незаконными исходя из следующего. Ссылка налогового органа на то, что в проверяемом периоде у налогоплательщика и проверяемого лица установлен сопоставленный IP-адрес, пересечение сотрудников, не свидетельствуют о законности оспариваемых действий с учетом того, что поручение о проведении мероприятий налогового контроля вынесено именно в отношении проверяемого лица.

Таким образом, несмотря на проведение проверки в отношении проверяемого лица налоговый орган произвел процессуальные действия в отношении непроверяемого лица. При этом он не доказал, что по искомому адресу имеются помещения, занимаемые проверяемым лицом, как указано в постановлении о производстве выемки, что такие помещения или имущество проверяемого лица находятся и установлены по данному адресу.

Суд также сослался на позицию ВС РФ, изложенную в решении от 10.06.2019 № АКПИ19-296 о том, что осмотр налоговыми органами территорий и помещений контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц-участников сделки, когда такие помещения и территории не используются проверяемым налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли) и не связаны с содержанием объектов налогообложения проверяемого налогоплательщика, является незаконным.

Суд дополнительно отметил, что два разных процессуальных действий (осмотр и выемка) проведены одними и теми же должностными лицами с участием одних и тех же понятых в одно и тоже время, что нормами действующего законодательства РФ не предусмотрено. Так осмотр проведен с 13:11 до 18:20, а выемка проводилась с 16:00 до 18:30, что не допустимо.

Он отклонил довод налогового органа о том, что тот не обязан заблаговременно уведомлять налогоплательщика о вынесенном постановлении о производстве выемки документов и предметов, с учетом того, что в силу части 3 статьи 94 НК РФ до начала выемки должностное лицо налогового органа предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим лицам их права и обязанности.

(решение АС г. Москвы от 05.10.2021 по делу № А40-17483/21
ООО "Формула-ФР")

Суд признал, что при реорганизации в 2018 году налогоплательщика путем выделения из него третьего лица на УСН с передачей ему имущества у него не возникло обязанности по восстановлению НДС

Налогоплательщик в 2016 году построил объект недвижимости и в 1-ом квартале 2017 года принял по нему НДС к возмещению. В 2018 году налогоплательщик был реорганизован путем выделения из него третьего лица, начавшего с момента его регистрации в ЕГРЮЛ применять УСН («доходы»). Этому лицу по разделительному балансу был передан вышеназванный объект недвижимости.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что реорганизация налогоплательщика была направлена исключительно на изменение режима налогообложения на УСН при одновременной утрате обязанности по восстановлению ранее принятого к вычету НДС, в связи с чем налоговым органом был сделан вывод о том, что налогоплательщик обязан был восстановить и уплатить в бюджет НДС по операциям с основным средством, переданным правопреемнику в процессе реорганизации, на основании подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. В итоге налогоплательщику доначислен НДС, пени и штраф.

Суды признали доначисление НДС неправомерным, поскольку действовавшая в 2018 году редакция гл. 21 НК РФ не предусматривала восстановления НДС. Кроме того, налоговый орган не доказал, что сама по себе реорганизация с последующей передачей правопреемнику спорного имущества была направлена на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суды отметили, что положения подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, на которые ссылается налоговый орган, касаются только самих налогоплательщиков, перешедших на УСН, а не их правопреемников, впоследствии перешедших на специальный режим.

Что касается спора о целесообразности реорганизации, то суды указали, что основанием для нее послужила деловая необходимость в разделении видов деятельности на строительство и на аренду и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом, а также расширение видов деятельности – развитие нового направления, связанного с оказанием оздоровительных услуг.

Экономическим смыслом реорганизации являлось разделение видов деятельности, которые требуют наличия разного кадрового состава и разных подходов к ведению бизнеса. Совмещение в одной организации выполнения строительно-монтажных работ и оказания услуг населению, как указано налогоплательщиком, нецелесообразно и проблематично в части оформления документов, необходимости заключения договоров с потребителями. Доказательств обратного налоговый орган не представил.

Отмечено также, что доказательства, подтверждающие, что после передачи имущества выгодоприобретателем от использования соответствующего имущества остался сам налогоплательщик, в материалах дела отсутствуют.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 27.10.2021 по делу № А45-30753/2020 ООО "СибирьСтройСервис")

При признании сделки по выплате дивидендов недействительной налоговый орган обязан возвратить уплаченный с них НДФЛ, только если дивиденды уже возвращены их получателем обществу

Налогоплательщик (ООО) выплатил дивиденды своему единственному участнику, исчислив и уплатив с них в качестве налогового агента НДФЛ. Затем решение о выплате дивидендов и сама выплата были признаны судом недействительными, применены последствия недействительности сделки путем взыскания с участника в конкурсную массу налогоплательщика ранее перечисленной денежной суммы. На принудительное исполнение указанного судебного акта выдан исполнительный лист.

В связи с этим налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченного НДФЛ, но последний отказал в его возврате, указав, что поскольку выплаченные дивиденды обратно налогоплательщику не возвращены, оснований для возврата НДФЛ не имеется.

Тогда налогоплательщик обратился в суд с требованием о возврате НДФЛ и суды первой и апелляционной инстанций рассмотрели спор в его пользу исходя из того, что при признании сделки по выплате дивидендов недействительной у налогового агента не возникло обязанности по уплате НДФЛ с такой выплаты, а потому в этом случае уплаченный обществом НДФЛ при его фактическом поступлении в бюджет, приобретает статус излишне уплаченного налога, который подлежит возврату налоговому агенту.

Суд кассационной инстанции отменил по жалобе налогового органа акты нижестоящих судов и отказал в возврате НДФЛ исходя из следующего.

Сам факт признания сделки недействительной не является достаточным основанием для внесения изменений в бухгалтерский и налоговый учет участников сделки и перерасчета их налоговых обязательств. Признание гражданско-правовой сделки недействительной без проведения реституции (приведения сторон сделки в первоначальное состояние) не может являться основанием для внесения изменений в налоговые декларации, расчеты.

Перерасчет налоговых обязательств по недействительной сделке должен проводиться после осуществления двусторонней реституции, т.е. возврата сторонами друг другу всего полученного по сделке (Постановление Президиума ВАС РФ № 12992/12 от 12.03.2013, определение судьи ВС РФ от 11.01.2017 № 309-КГ16-18301).

В данном споре суды констатировали, что получатель дивидендов (участник ООО) не возвратил налоговому агенту (ООО) полученную сумму дивидендов, а налоговый агент не возвратил участнику удержанный НДФЛ.

С учетом изложенного следует признать ошибочным вывод судов о том, что признание сделки по выплате дивидендов недействительной автоматически влечет обязанность налогового органа возвратить налоговому агенту НДФЛ как излишне уплаченный при его фактическом поступлении в бюджет.

(постановление АС Уральского округа от 18.10.2021 по делу № А76-52222/2020
ООО "Траст")



ПРИМЕЧАНИЕ

Данное дело после его рассмотрения в первой инстанции уже освещалось на страницах дайджеста (TaxDigest № 141), обратив на себя внимание тем, что позиция суда первой инстанции не соответствовала общепринятой позиции о том, что само по себе признание сделки недействительной не влияет на налоговые обязательства ее участников (в т.ч. и в рассматриваемой ситуации, когда этими участниками являются не налогоплательщик и третье лицо, а налогоплательщик и налоговый агент). Сейчас суд кассационной инстанции, отменив акты нижестоящих судов, устранил это несоответствие.

Суд признал обоснованными расходы на проектно-изыскательские работы несмотря на наступившую невозможность использования налогоплательщиком их результатов

Налогоплательщик в 2014 году включил в состав расходов понесенные в предыдущие годы затраты на создание проектной документации по реконструкции объектов недвижимости (нефтебаза, АЗС). Затраты включены в состав расходов на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, а также со ссылкой на подп. 8 п. 1 ст. 265 НК. Причиной списания затрат стал отказ налогоплательщика по техническим причинам от дальнейшего строительства (реконструкции) указанных объектов. При этом в отношении одного из объектов был расторгнут договор аренды земельного участка, в связи с чем реализация проекта стала невозможной, поскольку разработка проектной документации проводилась под характеристики конкретного участка.

Налоговый орган признал списание спорных затрат в расходы неправомерным, поскольку они не могут быть списаны единовременно, а подлежат списанию путем начисления амортизации. По его мнению, НК РФ не предусмотрена переквалификация расходов, связанных с амортизацией основного средства, во внереализационные расходы по причине изменения экономической ситуации и утраты экономического интереса к несению таких расходов. Кроме того, расходы, не связанные с амортизируемым имуществом, в силу п. 1 ст. 272 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Представленные налогоплательщиком документы по расходам, понесенным в 2007 – 2013 г.г., к отчетному (налоговому) периоду 2014 года не относятся. Что же касается ссылки налогоплательщика на расторжение договора аренды участка, то нет никаких препятствий для заключения им нового договора.

В ходе рассмотрения дела налогоплательщик привел доказательства того, что на момент списания расходов на приобретение проектной документации проведенные исследования были уже неприменимы в связи с истечением сроков действия отдельных разделов. При этом отказ от создания объектов был направлен на снижение убытков.

В итоге суд рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, отметив, что изначально спорные расходы были направлены на получение прибыли от эксплуатации реконструируемых объектов, в том числе за счет увеличения торговых площадей, соответственно, расширения ассортимента предлагаемых товаров и услуг, оказания новых видов услуг, увеличения пропускной способности объекта, что также подтверждается расчетами проектной документации.

Суд учел пояснения налогоплательщика о том, что экономический эффект от
прекращения спорных проектов оказался выше, чем от продолжения работ по ним,
что позволило налогоплательщику получить экономический эффект в виде экономии затрат, связанных с вложениями в неэффективные объекты.

(решение АС Мурманской области от 15.10.2021 по делу № А42-10325/2018
ПАО "НК Роснефть - Мурманскнефтепродукт")



Суд признал, что при выплате доходов иностранной организации, не подлежащих обложению у источника в РФ, сведения о них не включаются в соответствующий расчет, представляемый в налоговый орган

Налогоплательщик после выплаты дохода иностранному контрагенту по внешнеторговому контракту представил в налоговый орган налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогах за полугодие 2017 года.

По итогам камеральной проверки расчета налоговым органом установлено, что
он содержит недостоверные сведения в части отражения сведений об иностранной организации - получателе дохода, сведений о доходах и расчете суммы налога, подлежащего отражению по контрагенту из Чехии.

В связи с этим налоговый орган привлек налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126.1 НК РФ, который оспорил это решение налогового органа в суде. Налоговый орган исходил из того, что норма п. 4 ст. 310 НК РФ не делает исключений по представлению информации налоговыми агентами, если они не удерживают налог на прибыль при выплате иностранной организации дохода. Налогоплательщик же исходил из того, что поскольку он не является налоговым агентом по доходам иностранных организаций по внешнеторговым контрактам, то он не обязан заполнять расчет по необлагаемым доходам.

При рассмотрении дела было установлено, что спорные денежные средства были перечислены налогоплательщиком по внешнеторговым операциям при приобретении им товаров у иностранной компании, не имеющей представительства в РФ, то есть являются доходом иностранной организации, указанным в п. 2 ст. 309 НК РФ.

В итоге суды трех инстанций рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, отметив, что при отсутствии обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с дохода, выплаченного иностранной организации, российская организация, являющаяся источником выплаты дохода, не имеет возможности представить в налоговый орган сведения о суммах, удержанных за соответствующий период налогов ввиду отсутствия таковых и, следовательно, не может быть привлечена к налоговой ответственности за неисполнение обязанности по представлению такой информации.

При этом суды отклонили довод налогового органа о том, что непредставление налогоплательщиком сведений обо всех выплаченных иностранным контрагентам доходах, в том числе не подлежащих налогообложению в силу п. 2 ст. 309 НК РФ, препятствует осуществлению налогового контроля за правильностью налогообложения доходов иностранных организаций, отметив, что такой контроль налоговым органом осуществляется в ходе проведения контрольных мероприятий в отношении таможенных деклараций, деклараций по НДС, а также валютного контроля.

(постановление АС Центрального округа от 22.10.2021 по делу № А64-1768/2021
АО "Тамбовский завод "Комсомолец" им. Н.С. Артемова)



ПРИМЕЧАНИЕ:

Напомним, что в судебной практике встречаются и судебные акты с противоположным толкованием п. 4 ст. 310 НК РФ. Так, в постановлении АС Уральского округа от 20.12.2018 по делу № А76-9658/2018 отмечалось, что «по смыслу данной правовой нормы обязанность по представлению в налоговый орган сведений о суммах выплаченных иностранным организациям доходов не связана с фактом удержания налога. Такая обязанность лежит на налоговом агенте и в том случае, когда налог с выплаченного дохода не был удержан. При этом основание неудержания налога не имеет значения. Иное толкование противоречило бы смыслу налогового контроля».