Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 166 очередная любопытная подборка:

Признание налоговым органом права на льготу в ходе камеральной проверки может являться обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика при последующем признании невозможности применения этой льготы в ходе выездной проверки

По итогам выездной проверки за 2015-2017 гг. налоговый орган признал неправомерным использование налогоплательщиком на основании п. 21 ст. 381 НК РФ льготы по налогу на имущество в отношении нежилого здания с высокой энергетической эффективностью. Решение налогового органа мотивировано тем, что в отношении нежилых зданий законодательно не предусмотрено определение класса энергетической эффективности. Соответственно, налогоплательщик на имеет права на льготу по налогу на имущество организаций. В связи с этим ему доначислен налог, пени и штраф.

Оспаривая решение о доначислении, налогоплательщик сослался, в частности, на то, что ранее при проведении камеральных проверок за 2015 и 2016 годы налоговый орган подтверждал право налогоплательщика на льготу по налогу на имущество организаций в отношении спорного здания.

Суд первой инстанции отклонил этот довод, указав, что из анализа ст.ст. 87 – 89 НК РФ, а также правовой позиции, содержащейся в пункте 1 определения Конституционного Суда РФ от 10.03.2016 № 571-О, следует, что правила осуществления выездной налоговой проверки, предполагающие возможность пересмотра размера налоговой обязанности налогоплательщика за конкретных налоговый период по сравнению с ранее установленным ее размером в рамках камеральной налоговой проверки, не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права налогоплательщиков.

Суды апелляционной и кассационной инстанций, соглашаясь с правомерностью доначисления недоимки и пени, тем не менее, признали, что в такой ситуации доначисление штрафа (привлечение к ответственности) является необоснованным.

Принимая во внимание, что неуплата налога на имущество явилась следствием признания налоговым органом права налогоплательщика на применение льготы при проведении камеральных проверок деклараций и принятия решений о возврате (зачете) признанных излишне уплаченными сумм налога на имущество за 2015 и 2016 годы, суды расценили данные обстоятельства в качестве исключающих вину налогоплательщика в допущенном нарушении.

В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, могут быть и иные обстоятельства, признанные судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Таким образом, в рамках указанной нормы закона суды вправе признать установленные ими иные обстоятельства в качестве исключающих вину налогоплательщика во вменяемых ему противоправных деяниях.

(постановление АС Северо-Западного округа от 24.09.2020 по делу № А56-129672/2019
ООО "Десна Московский")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело в очередной раз напоминает о действии принципа добросовестного налогового администрирования и его реализации в судебной практике. Проще говоря, налогоплательщик не должен нести бремя негативных последствий из-за тех или иных действий/бездействия налогового органа, включая изменение налоговым органом правовой позиции по тому или иному вопросу налогообложения. Норма подп. 4 п. 1 ст. 111 НК дает более широкие возможности для реализации этого принципа по сравнению, например, с подп. 3 п. 1 ст. 111 НК, ссылка на который не во всех случаях обеспечивает налогоплательщику в конечном итоге нужный результат (дело № А56-152329/2018 по всё той же теме налоговой льготы по объектам с высокой энергетической эффективностью).

Напомним, что ранее в этом году подп. 4 п. 1 ст. 111 НК применялся судом, в частности, в деле № А28-15549/2019, где он исходил из того, что что у налогоплательщика нет вины в совершении налогового правонарушения в текущем периоде, если в прошлых периодах у него были аналогичные нарушения и налоговый орган по итогам предыдущих проверок не мог не знать об этом (TaxDigest № 152)



Приостановление выездной проверки в связи с принятием противоэпидемических мер признано законным

В отношении налогоплательщика проводилась выездная проверка. Решением налогового органа от 24.03.2020 ее проведение приостановлено с 24.03.2020 на основании приказа ФНС России № ЕД-7-2/181@ от 20.03.2020, поручения Председателя Правительства РФ М.В. Мишустина от 18.03.2020 № ММ-П36-1945.

Налогоплательщик обратился в суд с требованием о признании незаконным решения о приостановлении проверки. При вынесении решения о приостановлении налоговый орган не учел требования п. 9 ст. 89 НК РФ, указав не предусмотренные законом основания приостановления выездной налоговой проверки, чем нарушено право налогоплательщика, предусмотренное пп. 9 п. 1 ст. 21 НК РФ, на получение законного решения.

Кроме того, поручение Председателя Правительства РФ от 18.03.2020 г. № ММ-П36-1945 не является нормативным актом, поэтому не может создать для участников налоговых правоотношений прав и обязанностей. Приказ ФНС России от 20.03.2020 № ЕД-7-2/181@ не проходил регистрацию в Министерстве юстиции.

Кроме того, незаконное, по мнению налогоплательщика, приостановление хода выездной налоговой проверки оттягивает наступление ее результатов, и, в случае привлечения к налоговой ответственности, влияет на размер пени, который увеличивается с каждым днем непринятия законного решения.

Суд не согласился с доводами налогоплательщика и отказал в признании решения о приостановлении проверки незаконным, отметив следующее.

Приказом ФНС России № ЕД-7-2/181@ от 20.03.2020 в целях минимизации рисков возникновения и распространения коронавирусной инфекции, в рамках поручения Председателя Правительства РФ М.В. Мишустина от 18.03.2020 № ММ-П36-1945 территориальным налоговым органам временно, до особого распоряжения, было приказано приостановить до 1 мая 2020 года в отношении налогоплательщиков вынесение решений о проведении выездных налоговых проверок, а также их проведение, для чего в соответствии с п. 9 ст. 89 НК, вынести решения о приостановлении проведения проверки.

В соответствии с п.3 ст. 4 НК РФ Правительство РФ вправе в 2020 году издавать нормативные правовые акты, предусматривающие в период с 1 января до 31 декабря 2020 года (включительно) приостановление, отмену или перенос на более поздний срок мероприятий налогового контроля. Пунктом 5 ст. 7 Федерального закона от 01.04.2020 № 102-ФЗ предусмотрено, что нормативные правовые акты, указанные в п.п. 3 и 4 ст. 4 НК, могут предусматривать их применение к правоотношениям, возникшим с 01.01.2020.

Таким образом, указанными нормами признаны правомерными правовые акты Правительства РФ о приостановлении, отмене или переносе на более поздний срок мероприятий налогового контроля, принятые до внесения изменений в ст. 4 НК РФ. Подобное регулирование направлено на улучшение положения налогоплательщиков в условиях распространения короновирусной инфекции.

Довод налогоплательщика о том, что длительное проведение проверки делает для него невозможным принять решениео погашении задолженности по налогам, которая может возникнуть по результатам выездной налоговой проверки и влияет на размер пени, является необоснованным, так как возможное доначисление налогов и пени и их размер обусловлены не сроками проведения налоговой проверки, а неисполнением обязанности по исчислению и уплатеналогов в случае установления подобного обстоятельства.

(решение АС Ульяновской области от 16.09.2020 по делу № А72-7064/2020
ООО "Диамикс")



Налоговый орган не вправе требовать от налогоплательщика уплаты процентов на сумму неосновательного обогащения, подлежащую возврату в бюджет

В связи с признанием судом недействительными налоговых доначислений по итогам выездной проверки налоговый орган возвратил налогоплательщику сумму доначисленных НДС и налога на прибыль вместе с процентами.

Однако при последующем рассмотрении дела о законности указанных доначислений эти доначисления признаны законными. В связи с этим в адрес налогоплательщика налоговым органом было направлено письмо о возврате ранее выплаченных процентов как неосновательного обогащения в добровольном порядке.

Налогоплательщик не возвратил часть процентов, и налоговый орган обратился за их взысканием в суд в качестве неосновательного обогащения. При этом налоговый орган потребовал также начислить проценты на взыскиваемую сумму.

Суд признал правомерным взыскание с налогоплательщика процентов в качестве неосновательного обогащения, указав, что правовое регулирование не исключает использование института неосновательного обогащения за пределами гражданско-правовой сферы и, соответственно, обеспечение с его помощью баланса публичных и частных интересов. Получение налогоплательщиком денежных сумм из бюджета при отсутствии для этого законных оснований означало бы, по существу, неосновательное обогащение за счет бюджетных средств, приводило бы к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

В то же время суд отклонил требования налогового органа о начислении и выплате процентов на сумму неосновательного обогащения на основании положений п. 2 ст. 1107, 395 ГК РФ. Он отметил, что, как разъяснено в пункте 4.3 Постановления Конституционного Суда РФ от 24.03.2017 № 9-П, иные, помимо взыскания собственно суммы денежных средств, полученных в результате неправомерного обогащения, правовые последствия могут наступать для налогоплательщика лишь при подтверждении того, что неосновательное обогащение явилось следствием противоправных действий самого налогоплательщика, и только в рамках мер государственного принуждения, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Между тем противоправных действий самого налогоплательщика при получении спорных сумм процентов судом не установлено.

Кроме того налоговый орган ходатайствует о взыскании процентов, начисленных на сумму неосновательного обогащения на основании ст. 395 ГК РФ, то есть о применении мер гражданско-правовой ответственности, в то время как Конституционный Суд РФ в постановлении от 24.03.2017 № 9-П указал только на возможность применения мер, прямо предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Каких либо правовых последствий излишней выплаты заявителю процентов на основании п.п. 2, 5 ст. 79 НК РФ налоговое законодательство не содержит.

(решение АС Челябинской области от 28.09.2020 по делу № А76-2849/2020
ООО "ТЕМП-Р.О.С.С.")

Суд признал, что зачет недоимки, возникшей в результате излишнего возмещения НДС после подачи налогоплательщиком уточненной декларации с уменьшением суммы возмещения, не освобождает его от ответственности по ст.122 НК

Налогоплательщик 19.06.2018 представил уточненную декларацию по НДС за 4 квартал 2016 года, в которой уменьшил ранее возмещенную ему сумму НДС. Образовавшуюся в результате этого недоимку он рассчитывал погасить путем зачета сумм НДС, ранее заявленных к возмещению по итогам других налоговых периодов (3-ий кв. 2015 года и 4-ый кв.2017 года).

Такой зачет произведен налоговым органом 22.06.2018, т.е. спустя несколько дней после представления спорной декларации за 4-ый кв. 2016 года. По итогам проверки этой декларации налогоплательщик был привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

По мнению налогоплательщика, у налогового органа не имелось оснований для его привлечения к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ, поскольку у налогоплательщика отсутствовала недоимка и имелась переплата, которая образовалась вследствие подачи уточненных налоговых деклараций по НДС за 3 кв. 2015 и 4 кв. 2017, по которым налоговый орган своими решениями подтвердил право на возмещение налога.

Суды не согласились с налогоплательщиком, исходя из того, что на момент подачи уточненной налоговой декларации за 4 кв. 2016 у налогоплательщика не имелось переплаты, которая могла бы быть зачтена, поскольку сам факт подачи декларации с исчислением суммы налога к возмещению из бюджета не означает получение налогоплательщиком права на возмещение налога путем зачета в счет уплаты задолженности по НДС до проведения камеральной проверки.

Суды приняли во внимание, что решения о возмещении налога по уточненным декларациям за 3 кв. 2015 г. и 4 кв. 2017 г. приняты позднее даты подачи уточненной декларации за 4 кв. 2016 г., соответственно, и право на возмещение, с учетом которого можно произвести зачет, возникло позднее. Зачет суммы, подлежащей уплате в бюджет по результатам подачи уточненной декларации за 4 кв. 2016 г., произведен налоговым органом только 22.06.2018, в то время как декларация подана 19.06.2018.

При этом суды исходили из правовой природы сумм, которые налогоплательщик считает переплатой, приняв во внимание, что это суммы НДС, заявленные к возмещению из бюджета на основании ст. 176 НК РФ. Такие суммы, признали суды, подлежат возмещению не по факту подачи налоговой декларации, а по факту принятия налоговым органом решения о возмещении. Решения о возмещении НДС на основании уточненных налоговых деклараций за 3 кв. 2015 г. и 4 кв. 2017 г. были приняты позже даты подачи уточненной налоговой декларации за 4 кв. 2016 г. То обстоятельство, что сами уточненные декларации за 3 кв. 2015 г. и 4 кв. 2017 г. поданы в налоговый орган ранее даты подачи уточненной налоговой декларации за 4 кв. 2016 г., признано не имеющим правового значения.

Сам по себе факт подачи налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой уменьшена сумма налога к уплате по сравнению с первоначальной декларацией, либо, как в данном случае, уменьшена сумма, заявленная к возмещению, не образует недоимки и не влечет применения ответственности по ст. 122 НК РФ при условии, что налог уплачен налогоплательщиком полностью в том размере, который соответствует его действительным налоговым обязательствам. Между тем, по настоящему делу, как следует из оспариваемого решения, заявленная к возмещению сумма за 4 кв. 2016 года была ранее возмещена на расчетный счет налогоплательщика.

(постановление АС Московского округа от 18.09.2020 по делу № А40-105705/2019
АО "Концерн ВКО "Алмаз-Антей")

Суд признал налогоплательщика источником дохода для водителей, осуществляющих перевозки в системе «Яндекс.Такси»

Основным видом деятельности налогоплательщика была деятельность легкового такси и арендованных легковых автомобилей с водителем. По данным расчета налогоплательщика 6-НДФЛ за 2018 год сумма исчисленного налога по ставке 13 % составила 0,00 руб.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик, производя выплаты физическим лицам за оказанные ими услуги по перевозке пассажиров в рамках трудовых или гражданско-правовых договоров обязан был в соответствии с п.6 ст.226 и пп.1 п. 1 ст. 422 НК РФ самостоятельно произвести соответствующие начисления, удержания и перечисления их в бюджетную систему РФ, т.е. исполнить обязанности налогового агента.

Налогоплательщик не согласился с тем, что является налоговым агентом в отношении денежных средств, перечисленных физическим лицам за услуги по перевозке пассажиров, поскольку между ним (как Агентом по агентским договорам) и физическими лицами в проверяемом периоде были заключены агентские договоры, предметом которых является оказание услуг Агентом в виде поиска для Принципала (физическое лицо, водитель) клиентов на осуществление транспортной перевозки. За оказанную услугу Агент удерживал 3% вознаграждения с суммы выручки, полученной от Заказчика (конкретного пассажира). Указанными договорами предусмотрено, что в обязанности Агента входит в том числе передача Принципалу всей выручки за оказанные им Заказчику транспортные услуги, поступающей от него по безналичному расчету за минусом агентского вознаграждения.

Обосновывая свою позицию, налогоплательщик указал, что не состоит в трудовых отношениях с водителями, услуг по перевозке пассажиров водители ему не оказывают. Для возникновения объекта обложения НДФЛ и страховыми взносами необходимо производство выплат физическим лицам за оказанные ими услуги. В рассматриваемом случае он оказывает физическим лицам услугу, за что водители производят ему оплату. Также он привел довод о невозможности заложить в себестоимость услуги НДФЛ и страховые взносы, так как он не определяет стоимость поездки, поскольку она закладывается ООО Яндекс.Такси непосредственно в программном продукте и, как следствие, при всем желании он не может заложить в себестоимость услуги НДФЛ, вмененный ему в решениях.

Тем не менее, суд не согласился с доводами налогоплательщика и рассмотрел спор в пользу налогового органа. Он отметил, что водители не вступают в договорные отношения по перевозке с пассажирами, а, следовательно, источником дохода для физических лиц - водителей пассажир не является. ООО «Яндекс.Такси», либо другой подобный агрегатор также не может являться источником дохода для физических лиц - водителей, так как гражданско-правовые отношения по предоставлению услуги при перевозке пассажира заканчиваются в момент заключения-исполнения договора фрахтования между пассажиром и налогоплательщиком. Учитывая получение налогоплательщиком для водителей разрешений на деятельность по перевозкам легкового такси, заключение с ними договоров аренды транспортных средств с экипажем, предоставление водителям доступа к электронным сервисам заявок пассажиров на перевозку, именно налогоплательщик является организацией осуществляющей деятельность по перевозке легковым такси, а, следовательно, источником доходов для водителей. В противном случае, учитывая, что ни пассажир, ни ООО «Яндекс.Такси» (либо иной агрегатор) не являются источником дохода для водителя, НДФЛ и страховые взносы с денежных средств, уплаченных водителям, не будут вообще исчислены и уплачены.

(решение АС Ульяновской области от 24.09.2020 по делу № А72-236/2020
ООО "Аккаунт")



Суд признал обоснованным неудержание НФДЛ с суточных, выплаченных в качестве компенсации расходов работников, понесенных ими при разъездном характере работы

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик, являясь налоговым агентом, не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ с компенсации затрат (суточных), выплаченных работникам в связи с разъездным характером работы.

Налоговый орган был осведомлен, что выплаты, произведенные работникам в соответствии со ст. 168.1 Трудового кодекса РФ, не облагаются НДФЛ. В то же время, по его мнению, выплаченные налогоплательщиком компенсации относятся к выплатам компенсационного характера применительно к ст.ст. 129, 149 ТК РФ и поэтому подлежат обложению НДФЛ. К тому же налогоплательщиком не представлены документы по возмещению работникам конкретных затрат.

Суд не согласился с доводами налогового органа. Налогоплательщиком установлен фиксированный размер компенсации (суточных) в сумме 1 800 руб. за каждые сутки нахождения работника в разъезде.

На сотрудника с работой разъездного характера издается приказ о направлении его в служебную поездку согласно рапорту непосредственного руководителя, ежемесячно выдается путевой лист или фиксируется в журнале учета поездок. Регистрацию в журнале учета поездок осуществляет специалист по кадрам. Все указанные документы представлены в ходе проверки налоговому органу и в суд. Претензий к их содержанию налоговый орган не предъявляет.

Ст. 149 ТК РФ, на которую ссылается налоговый орган, возлагает на работодателя обязанность производить выплаты за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, если такие выплаты предусмотрены законодательством, локальными актами или трудовыми договорами. Данная норма не устанавливает требований о выплате надбавки, а содержит в себе отсылочную норму. Обязанность по выплате надбавки законодательством не установлена, она могла быть выплачена только в дополнение к компенсации и только в случае, если это было предусмотрено трудовым договором или локальным актом организации. В данном случае налогоплательщиком не выплачивались в дополнение к компенсации за разъездной характер работы еще и компенсационные надбавки.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что полученные работником суточные полностью или частично стали его доходом от исполнения трудовых обязанностей. Начисляя НДФЛ на полученную работником компенсацию, он тем самым начисляет налог на понесенные им расходы, что налоговым законодательством не предусмотрено и не соответствует экономическому содержанию налогообложения дохода. Подобное доначисление приводит к тому, что работники налогоплательщика 13% от понесенных в интересах работодателя затрат должны нести за свой счет, что противоречит также трудовому законодательству.

Довод налогового органа о необходимости обложения НДФЛ суточных по мотиву отсутствия документов, подтверждающих несение работниками конкретных затрат, является необоснованным.

(решение АС г. Москвы от 23.09.2020 по делу № А40-73591/20
ООО Фирма "СОПиГ")