Соглашение об избежании двойного налогообложения между РФ и Гонконгом не применяется к периодам, предшествовавшим его вступлению в силу Российская организация в 2013 году выплатила иностранной компании (Гонконг) проценты по договору займа. Налог с этих процентов в 2013 году удержан не был, в налоговом расчете эти проценты также не отражены. Расчет был представлен лишь в 2016 году по требованию налогового органа, но налог с процентов всё так же уплачен не был. В связи с этим налог был доначислен налоговым органом.
Возражая против доначисления налога с процентов, налоговый агент ссылался на ст. 11 СИДН от 18.01.2016 между РФ и Гонконгом, согласно которой налогообложение дохода иностранной компании в виде выплаченных на территории РФ процентов осуществляется в государстве резидентства получателя процентов.
В свою очередь, налоговый орган указал на то, что Соглашение с САР Гонконг КНР вступило в силу с 29.06.2016 (СИДН с Гонконгом) и применяется в РФ в отношении российских налогов за любые налоговые периоды, начиная с 1 января года, следующего за годом его вступления в силу, то есть за периоды с 1 января 2017 года и не распространяется на периоды получения дохода, предшествующие 01.01.2017, в том числе не распространяется на 2013 год.
Суд согласился с позицией налогового органа, отклонив ссылку на п. 4 ст. 5 НК РФ об обратной силе нормативных актов, улучшающих права налогоплательщика, поскольку данная норма не применима к международным актам, имеющим специальный порядок вступления в силу и применения, а также в силу того, что Соглашение не улучшает положения налогоплательщиков (налоговых агентов), в связи с чем может распространять свое действие на правоотношения до вступления его в силу только если это прямо предусмотрено данным Соглашением.
Суд также отклонил ссылку налогового агента на то, что акт камеральной проверки в отношении налогового расчета был составлен уже после вступления в силу СИДН с Гонконгом, отметив, что выявление в акте камеральной проверки правонарушения, связанного с неудержанием и неуплатой налога с дохода, выплаченного иностранной компании, зарегистрированной в Гонконге в 2013 году, в 2017 году не дает оснований для распространения положений данного СИДН на правоотношения, возникшие до его принятия и вступления в силу.
Наконец, суд отклонил и довод о возможном применении к спорным правоотношениям положений СИДН между РФ и КНР от 27.05.1994, действовавшего в 2013 году, указав, что Гонконг в соответствии со своей Конституцией осуществляет собственную налоговую политику, устанавливает собственные налоги, и на территорию этого региона не распространяются налоговые законы КНР, в том числе и СИДН с КНР
(решение АС г. Москвы от 27.09.2018 по делу № А40-62634/2018, ООО "Подмосковье") Доход (выгода) иностранной организации при прощении ей долга по займу подлежит обложению у источника в РФ по п. 1 ст. 309 НК РФ как «иной аналогичный доход»
По итогам выездной проверки налоговый орган установил, что налоговый агент в нарушение п. 1 ст. 309 НК РФ не удержал и не перечислил в бюджет налог с доходов иностранных организаций (Украина), полученного им от источника в РФ в связи с частичным прощением долга перед налогоплательщиком по займу.
Налогоплательщик в качестве возражений указал на то, что ст. 309 НК РФ не содержит такого вида дохода подлежащего налогообложению, как «прощение долга», при том, что под «иными аналогичными доходами» понимаются доходы, аналогичные какому-либо конкретному из видов доходов, перечисленных в пп. 1-9 п. 1 ст. 309 НК РФ. Кроме того, при прощении долга выплата дохода фактически не производится, в связи с чем основания для уплаты налога с невыплаченного дохода не возникает.
Суды не согласились с позицией налогоплательщика, исходя из того, что прощение долга российской организации по договорам займа иностранным компаниям в силу пп. 3, 10 п. 1 ст. 309 НК РФ признается иным доходом, полученным иностранными компаниями от источников в РФ.
В ст. 309 НК РФ под «иными аналогичными доходами» понимаются любые доходы от источников в РФ, не связанные с деятельностью иностранной организации через постоянное представительство, за исключением доходов, перечисленных в п. 2 ст. 309 НК РФ, поскольку законодатель оставил открытым перечень подлежащих налогообложению в РФ доходов иностранных организаций, прямо указав только закрытый перечень исключений.
Никаких оснований для узкого толкования данной нормы не имеется, поскольку с учетом положений статей 309 и 310 НК РФ воля законодателя состояла именно в налогообложении любых доходов иностранных организаций, не имеющих представительств, в отношении которых отсутствуют ограничения, предусмотренные Соглашениями об избежании двойного налогообложения.
(постановление АС Московского округа от 02.10.2018 по делу № А40-151147/2017, ООО "Разек Восток") ОЦЕНКА TAXOLOGY Дело достаточно быстро (менее чем за полгода) прошло три инстанции, констатировав в итоге наличие существенного налогового риска в случае прощения российской компанией иностранной организации долга не только по заемным процентам, но и по телу займа. При этом представляется, что сама характеристика дохода (очевидная пассивность) в данном случае такова, что не имел особого значения вопрос о том, что понимать под «иными аналогичными доходами»: доходы, не связанные с предпринимательской деятельностью РФ или же любые доходы, не поименованные в п. 2 ст. 309 НК РФ (подробнее о подходах к этому вопросу см., например, публикацию юриста Taxology Дмитрия Анищенко в журнале «Налоговед» (
№ 3, 2018): «Доходы от источников в РФ: в чем логика статьи 309 НК РФ?»).
Тем не менее, учитывая, что налогоплательщик предложил свою версию «аналогичности» (с максимально узкой трактовкой этого понятия, фактически перечеркивающей открытый перечень доходов п. 1 ст. 309 НК РФ), суды дополнительно подчеркнули необходимость максимально широкого подхода.
