Дайджест № 90
Уважаемые коллеги!
В нашем дайджесте № 90 интересные споры:
Любопытный пример того, как со временем льготный режим налогообложения может меняться государствами: с 2014 года проценты по российско-армянскому СИДН облагаются в стране-источнике по ставке 10% (хотя ранее были освобождены), но не все обратили на это внимание, уповая на оговорку, что порядок применения ставки еще будет определен компетентными органами
Снова фпд и инвестиционная деятельность в виде «владения долями российских обществ» - в совокупности с транзитом дивидендов в офшоры решение суда предсказуемо
Еще один пример решения «по справедливости» (благо, на этот раз на стороне налогоплательщика): вычет по НДС в отношении нежилых помещений в жилом доме застройщик применил только по завершении строительства и определении пропорции затрат, несмотря на то, что с момента осуществления затрат прошло более трех лет
Любопытное дело об исчислении 365-дневного срока владения долей в ООО для применения ставки 0% по дивидендам, если владение долей перешло к налогоплательщику в результате сложной реорганизации (выделение с последующим присоединением)
И многое другое...
Международное налогообложение
Предусмотренная СИДН между РФ и Арменией налоговая ставка в отношении процентов (10%) применяется несмотря на оговорку о предстоящем согласовании порядка ее применения

В 2016 году российская организация (заемщик) выплатила организации из Республики Армения проценты по займу. При этом заемщик не стал удерживать налог с процентного дохода, поскольку в силу п. 1 ст. 11 СИДН между РФ и Арменией от 28.12.1996 проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, облагаются налогами в этом другом Договаривающемся Государстве.

Налоговый орган не согласился с таким подходом, полагая, что в данном случае подлежала применению ставка 10%. Такой вывод основан на п. 1.1 ст. 11 данного СИДН, в котором указывается, что такие проценты могут также облагаться налогами в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, в соответствии с законодательством этого Государства, но если фактический владелец процентов является резидентом другого Договаривающегося Государства, то взимаемый налог не должен превышать 10% валовой суммы процентов.

Налогоплательщик возражал против применения ставки 10%, указывая, что п. 1.1 делает оговорку, что компетентные органы договаривающихся государств установят способ применения настоящего пункта. Таким образом, в самом Соглашении указано, что случаи и способ применения пункта 1.1., прямо противоречащего пункту 1 Соглашения, будут определены договаривающимися государствами в будущем. Иное толкование пункта 1.1 Соглашения, которое было сделано налоговым органом, полностью исключает применение и делает бессмысленным существование пункта 1 Соглашения.

Суд не согласился с позицией налогоплательщика, указав, что довод налогоплательщика о том, что до введения договаривающимися государствами способа применения спорных положений Соглашения, пункт 1.1 Соглашения не применим, и подлежат применению положения статьи 1 Соглашения, не может быть принят во внимание.

Суд сослался на то, что в письмах от 19.02.2016 № 03-08-05/9311, от 04.02.2016 № 03-08-05/5463 Минфин РФ, в частности, отметил, что Протокол (которым была установлена ставка 10%) не содержит указаний о сроках и виде документального оформления согласия компетентных органов Договаривающихся государств в отношении способа применения положений пункта 1.1 статьи 11 «Проценты» Соглашения, а также о неприменении этих положений в отсутствие подобного согласия.

Также Минфин РФ указал на то, что статьи 7, 232 и 312 НК РФ не содержат положений, ограничивающих применение соответствующих статей международных договоров об избежании двойного налогообложения по подобным основаниям.

(решение АС г. Москвы от 24.07.2018 по делу № А40-52756/2018,

ООО "Евростройподряд")



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Спор из-за толкования достаточно распространенной в СИДН оговорки о согласовании компетентными органами договаривающихся государств применения ограничения процентной ставки по процентам/дивидендам (или других положений СИДН) стал в некоторой степени неожиданным.

Во всяком случае ранее налогоплательщики не ставили под сомнение тот факт, что положения СИДН, устанавливающие те или иные процентные ставки, являются нормами прямого действия, не требующими дополнительного установления какого-либо специального порядка их применения.

Аналогичный довод в обоснование этой позиции приведен, например, и в Письме ФНС России от 11.12.2015 № ОА-4-17/21731@: Протокол не содержит указаний о сроках и виде документального оформления согласия компетентных органов Договаривающихся государств в отношении способа применения положений пункта 1.1 статьи 11 СИДН, а также о неприменении этих положений в отсутствие подобного согласия.

Довод налогоплательщика о бессмысленности положений пункта 1 статьи 11 СИДН представляется не столь убедительным, если обратить внимание, что вместе с пунктом 1.1 статьи 11 была изменена и редакция пункта 1: ранее содержавшееся там слово «только» применительно к налогообложению процентов в стране займодавца было исключено. Следовательно, в текущей редакции СИДН с 01.01.2014 проценты при выплатах между Арменией и Россией фактически могут облагаться в обоих государствах, но при этом в стране источника выплаты – по ставке не более 10%.



Предусмотренная СИДН между РФ и Кипром ставка налога с дивидендов не применяется, если кипрский участник не может быть признан в отношении них фактическим получателем дохода

Российская компания в 2014, 2015 гг. выплатила кипрской компании дивиденды. При этом в качестве налогового агента она удержала налог по ставке 10%, предусмотренной подп. «b» п. 2 ст. 10 СИДН между РФ и Кипром от 05.12.1998, представив сертификат резидентства.

Налоговый орган отказал в применении льготной ставки на том основании, что кипрская компания не являлась конечным получателем дивидендов и имела признаки компании-кондуита (технической компании) в том смысле, который данному понятию придают Модельная конвенция ОЭСР и официальные комментарии к ней.

При рассмотрении дела установлено, что основной вид деятельности кипрской компании - «владение инвестициями». Ее активы составляли исключительно инвестиции в дочерние компании из РФ, а ее акционерами являлись компании с Кипра, Белиза и БВО. Денежные средства в виде дивидендов в течение от 1-го до 7-ми дней направлялись ею на счета этих акционеров (в т.ч. транзитом через кипрского акционера на БВО).

Таким образом, фактическими получателями дивидендов являются компании с Белиза и БВО. Участие кипрской компании в заявленных финансово-хозяйственных операциях сводилось исключительно к получению необоснованной налоговой выгоды в виде применения пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль.

Налогоплательщик не мог не знать о том, что фактическими получателями дохода являются офшорные компании в силу в силу их косвенного участия в уставном капитале налогоплательщика.

При указанных обстоятельствах налоговым органом обосновано исчислен налог на прибыль исходя из налоговой ставки в размере 15 %.

(решение АС Пермского края от 31.07.2018 по делу № А50-9233/2018,

ООО "Нефтегаздеталь")

НДС
Право на вычет НДС при строительстве жилого комплекса с предназначенными для реализации жилыми и нежилыми помещениями возникает не ранее завершения строительства объекта в целом

Налогоплательщик осуществлял строительство жилого комплекса с нежилыми помещениями и машино-местами в паркингах, в декларации. Жилые и нежилые помещения реализовывались им как до, так и после окончания строительства (по договорам долевого участия и купли-продажи). За III квартал 2016 года он заявил вычеты НДС по счетам-фактурам (период строительства с 01.01.2007 года по 30.09.2013 года).

Налоговый орган отказал в принятии к вычету НДС, предъявленного налогоплательщику подрядчиками в связи со строительством объектов недвижимости в связи с истечением 3-летнего срок на реализацию этого права. Право на применение налогового вычета по спорным счетам-фактурам возникло у налогоплательщика в период получения подтверждающих документов и отражения операций в бухгалтерском учете.

Суд не согласился с позицией налогового органа, исходя из следующего.

Право на вычет НДС как таковое возникает не ранее того момента, когда будет соблюдено основное условие - приобретение для облагаемых НДС операций, которые не осуществлялись налогоплательщиком до завершения строительства.

До окончания строительства выполняются только два из трёх условий для принятия НДС к вычету, а именно: 1) наличие счетов-фактур, оформленных в соответствии с НК РФ и 2) принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет на основании соответствующих первичных документов.

В рассматриваемой ситуации на момент завершения строительства спорных объектов в них осталась часть нежилых помещений, в отношении которых не были заключены договоры долевого участия. Соответственно, эти помещения поступили в собственность самого налогоплательщика, и стало очевидно, что их дальнейшая реализация будет облагаться НДС. Только с этого момента у налогоплательщика и возникло право на вычет НДС, поскольку только в этот момент было выполнено недостающее условие для вычета - появилась направленность на осуществление облагаемых НДС операций.

На момент принятия к учету спорных помещений налогоплательщик приобретал их для осуществления деятельности, не подлежащей обложению НДС. Спорные суммы НДС стали относиться к облагаемой НДС деятельности только тогда, когда строительство соответствующих объектов недвижимости было окончательно завершено, и на них были получены разрешения на ввод в эксплуатацию.

До полного завершения строительства право на вычет НДС отсутствовало, поскольку налогоплательщик не знал и не мог знать, какая именно часть нежилых помещений по факту не будет реализована до окончания строительства, а будет в дальнейшем продана в рамках облагаемых операций (и возникнет ли такая ситуация вообще). Как следствие, до ввода в эксплуатацию он по объективным и независящим от него причинам не мог рассчитать долю НДС, которую он вправе будет принять к вычету.

(решение АС г. Москвы от 06.08.2018 по делу № А40-58882/2018,

АО "ПИК-Регион")



Временное неиспользование приобретенного интернет-сайта не является основанием для неприменения вычета НДС по нему

В 2016 году налогоплательщик на основании договора об отчуждении исключительного права приобрел интернет-сайт. Цена договора определена с НДС, который налогоплательщик принял к вычету.

Налоговый орган отказал в вычете НДС, указав, в частности, на то, что сайт не используется в операциях, облагаемых НДС. В ходе проверки налогоплательщик не продемонстрировал работу сайта. Кроме того, не выявлено фактов, препятствующих налогоплательщику самостоятельно приобрести интернет-сайт у разработчика (а не у продавца).

Налогоплательщик в ходе проверки и в суде пояснил, что информационный ресурс был приобретен в коммерческих целях для привлечения потенциальных пользователей сайта с дальнейшим заключением договоров перевозки с грузовладельцами посредством использования ресурсов сайта. После окончания проверяемого периода (в 1 квартале 2017 г.) интернет-сайт запущен в рабочем режиме, ведутся работы по продвижению сайта путем проведения рекламных акций, для привлечения новых клиентов; с работой, функционалом и возможностями сайта можно ознакомиться по конкретному адресу.

При этом тот факт, что при проведении налоговым органом осмотра налогоплательщиком не было продемонстрировано наличие и функционирование сайта в тестово-демонстрационном режиме, сам по себе не может являться достаточным основанием для вывода о его отсутствии или не использовании в операциях, облагаемых НДС.

Суд рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, отметив, что субъективное мнение налогового органа о возможности налогоплательщика самостоятельно приобрести интернет-сайт у разработчика является необоснованным вмешательством в хозяйственную деятельность участников экономических отношений.

Далее суд указал, что в качестве основания для отказа в принятии к вычету суммы НДС инспекция приводит довод об отсутствии использования приобретенного информационного ресурса для осуществления операций, облагаемых НДС.

Между тем, данный довод не соответствует буквальному толкованию норм гл. 21 НК РФ, где условием для применения вычета является цель приобретения имущества, а не его фактическое использование.

Налоговым органом необоснованно не были учтены пояснения налогоплательщика о том, что информационный ресурс находится на этапе разработки, доступ к нему не представляется возможным по техническим причинам в связи с доработкой макета, дизайна, функциональных возможностей; в общем доступе сайт будет предоставлен в 1 квартале 2017 г.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 27.07.2018 по делу № А67-6742/2017,

ООО "МАГ Девелопмент")
Налог на прибыль
Налогоплательщик, получивший долю в капитале в результате сложной реорганизации, не имеет права на нулевую ставку по дивидендам, если непосредственно владел этой долей менее 365 дней

Налогоплательщик являлся единственным акционером АО, которому, в свою очередь, принадлежала 100% доля в уставном капитале ООО-1. Он принял решение о реорганизации АО в форме выделения из него ООО-2 с одновременным присоединением ООО-2 к налогоплательщику (сложная реорганизация). В результате этой реорганизации он стал прямым владельцем доли в уставном капитале ООО-1.

В дальнейшем налогоплательщик в представленной налоговой декларации исключил из налоговой базы по налогу на прибыль организаций сумму дивидендов, полученных от ООО-1.

По мнению налогового органа, налогоплательщик нарушил положения подп. 1, п. 3 ст. 284 НК РФ, по причине несоблюдения условия владения долей ООО-1 в течение не менее чем 365 дней.

Суд рассмотрел спор в пользу налогового органа. Он признал, что доля в уставном капитале ООО-1 перешла от АО к налогоплательщику в результате сложной реорганизации. В приложении к передаточному акту указана, в том числе, доля в уставном капитале ООО-1.

ООО-1, АО и налогоплательщик являются юридическим лицами, созданными как самостоятельные хозяйствующие субъекты. Налогоплательщик как самостоятельное юридическое лицо стал владельцем 100 % вклада в уставный капитал ООО-1 только после завершения реорганизации (до этой даты это юридическое лицо не считалось и не могло считаться их владельцем).

Следовательно, на дату принятия решения о выплате дивидендов (05.08.2016) налогоплательщик непрерывно владел 100 % вклада в уставном капитале ООО-1 менее 365 календарных дней (со 02.11.2015 по 05.08.2016 - 278 календарных дней), что противоречит положениям подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ.

(решение АС г. Москвы от 02.08.2018 по делу № А40-62146/2018,

ООО "ГК "Сегежа")



При признании безнадежной задолженности должника, находящегося в стадии банкротства, необходимо учитывать специальный порядок признания и погашения его задолженности, установленный законодательством о банкротстве

По итогам проверки налоговый орган пришёл к выводу, что в нарушение ст.ст. 265 и 266 НК РФ налогоплательщик неправомерно включил в 2013 году в состав внереализационных расходов безнадежную к взысканию задолженность по займу, срок давности по которой истек 31.12.2012.

Налогоплательщик в качестве возражений ссылался на то, что в отношении должника с 2007 года проводятся процедуры банкротства и при этом с конкурсным управляющим должника до января 2013 года велась переписка относительно существующей задолженности, а также прав налогоплательщика в качестве кредитора, что свидетельствует о встречных действиях контрагента по признанию долга. То есть вплоть до признания должника несостоятельным (банкротом) и ликвидации (в 2013 году), налогоплательщик не вправе был признавать дебиторскую задолженность по договору займа нереальной к взысканию и включать ее в состав внереализационных расходов в 2012 году.

Суд не согласился с позицией налогоплательщика, исходя из следующего.

В соответствии со ст. 16, 71 Закона РФ от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», требования кредитора подлежат включению в реестр требований кредиторов на основании определения суда о включении в реестр требований кредиторов.

Отсюда следует, что только арбитражный суд, рассматривающий дело о банкротстве, определяет обоснованность требований кредиторов; конкурсный управляющий этого делать не вправе. Поэтому письма конкурсного управляющего в настоящем деле какого-либо значения не имеют; ссылка на ст. 196 и 203 ГК РФ является несостоятельной.

Кроме того, налогоплательщик каких-либо заявлений о включении его в реестр требований кредиторов в арбитражный суд не подавал. Между тем, дебиторская задолженность организации, признанной банкротом и в отношении которой введена процедура конкурсного производства, не может быть признана безнадежной до завершения конкурсного производства лишь при условии, что кредитор заявил свои требования в установленном порядке и включен в реестр требований кредиторов.

Кредитор, не включенный в установленном порядке в реестр требований кредиторов, права на погашение задолженности за счет конкурсной массы не имеет, и ему заведомо известно, что задолженность должника перед ним никогда погашена (в т.ч. частично) не будет.

В связи с этим в рассматриваемой ситуации истечение срока исковой давности является достаточным условием для признания долга безнадежным и списания его в 2012 году.

Помимо этого, налогоплательщик с 2013 года является участником консолидированной группы налогоплательщиков. Согласно положениями ст. 278.1, 313, 321.2 Кодекса, доходы и расходы участника КГН, относящиеся к прошлым периодам, в которых организация не являлась участником КГН, не могут быть учтены при формировании налоговой базы в периоде, когда организация являлась участником КГН.

(решение АС г. Москвы от 01.08.2018 по делу № А40-132412/2017,

ПАО "Северсталь")
Надеемся, что предоставленная информация окажется для Вас полезной. Мы готовы ее обсудить в удобном для Вас формате.
Рассылку Taxology читают финансисты, бухгалтеры, юристы, налоговые менеджеры, собственники бизнеса и даже конкуренты. Одна из лучших аналитических рассылок о налогах в России. Подпишитесь и Вы!