Уважаемые коллеги!
В нашем дайджесте № 74 интересные споры:

Производитель подакцизного товара из давальческого сырья на территории РФ с последующей передачей экспортеру (или иному лицу по его указанию) может быть освобожден от уплаты акцизов, несмотря на отсутствие у производителя таможенного статуса экспортера

Между налогоплательщиком (исполнитель) и российским контрагентом (заказчик) заключен договор оказания услуг по переработке сырья, в ходе исполнения которого готовая продукция (бензин) была передана транспортной организации для доставки контрагентам заказчика в Республику Беларусь.

Налоговым органом проведена камеральная проверка налоговой декларации "по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий" за сентябрь 2015 г., по итогам которой налогоплательщику доначислен акциз на прямогонный бензин, производимый на территории РФ. По мнению налогового органа, освобождение от уплаты акцизов по операциям реализации товаров в рамках ЕАЭС возможно только по сделкам между экспортером и импортером. Доказательства того, что налогоплательщик подпадает под данную категорию организаций, последним не представлены. Кроме того, на заявлениях о ввозе товаров отсутствуют отметки налогового органа об уплате акциза или освобождения от его уплаты. В отсутствие же объекта налогообложения (на территории Беларуси) обязанность по уплате налога (в том числе путем освобождения от уплаты) не может считаться исполненной и не может быть расценена как обстоятельство, освобождающее заявителя от уплаты акциза на территории РФ.

Суды признали неправомерными доводы налогового органа, исходя из следующего.

Облагаемой акцизом операцией может быть не только реализация произведенного подакцизного товара, но и сам по себе факт передачи (вручения - ст. 224 ГК РФ) подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья. Соответственно, и освобождаться от обложения акцизами может как операция по реализации подакцизного за пределы территории РФ, так и сам по себе факт передачи (вручения) подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, от производителя к собственнику сырья или по его указанию другим лицам в случае реализации указанных товаров за пределы территории РФ.

Как в силу прямого указания в пункте 3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов, так и по смыслу Договора о ЕАЭС (принципа взимания косвенных налогов в стране назначения), налогоплательщик, осуществляющий передачу на территории РФ произведенных им из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику указанного сырья либо другим лицам, может воспользоваться правом на освобождение от налогообложения, предусмотренным подп. 4 п. 1 ст. 183 НК РФ, и в том случае, если сам не является экспортером подакцизных товаров (экспортером является собственник давальческого сырья).

В рассматриваемом случае на территории Республики Беларусь прямогонный бензин не является подакцизным товаром; следовательно, в заявлении о ввозе товаров и уплате косвенных налогов не может быть проставлена отметка об уплате акцизов или освобождении от них (из-за отсутствия объекта налогообложения); в данном случае об исполнении налоговых обязательств свидетельствует сам по себе факт получения налогоплательщиком заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа.

(постановление 17 ААС от 09.02.2018 по делу № А50-31329/2016,
АО "Уралоргсинтез")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данный суд уже рассматривал подобное дело (№ А50-29767/2016), производство по которому завершилось (в пользу налогового органа) отказным определением ВС РФ от 19.02.2018. Правда, в этом деле суды согласились с инспекцией только в вопросе необходимости проставления отметок в заявлении о ввозе, признав право переработчкиа на освобождение от акциза при экспорте. О взаимосвязи двух дел (в части наличия / отсутствия необходимости каких-либо «освобождающих» отметок на заявлении о ввозе товара) говорит, в частности то, что производство по делу АО «Уралоргсинтез» в свое время приостанавливалось до вступления в законную силу судебных актов по делу № А50-29767/2016. В связи с этим можно обратить внимание на судебную мотивировку различного исхода двух дел. Как отмечает 17-й ААС, в том деле (№ А50-29767/2016) налогоплательщиком в дело не был представлен текст Налогового кодекса Республики Беларусь, как это предусмотрено ч. 2 ст. 14 АПК РФ, а в настоящем деле он был представлен и из него следовало, что прямогонный бензин не признавался подакцизным товаром в Республике Беларусь в 2015 году. Кроме того, суд отмечает, что в первом деле налогоплательщик не представлял письма Евразийской Экономической Комиссии от 31.07.2017 № 09-130, ФНС России от 16.08.2017, налоговых органов Республики Беларусь, в связи с чем суды признали недоказанным право на освобождение от уплаты акциза. Указанные письма носят разъяснительный (необязательный) характер, не являются собственно доказательствами по делу, поэтому удивительно, что суд поставил свое решение в зависимость исключительно от наличия в материалах этих писем. Примечательно и то, что в рамках рассмотрения еще одного подобного дела (№ А50-31323/2016) этот же 17-й ААС несколько иначе объяснил возможные причины различного исхода дел.



Ремонт на территории РФ тепловозных колесных пар для подвижного состава, находящегося на территории государства-члена ЕАЭС, признан операцией, облагаемой НДС по ставке 18%

Между налогоплательщиком (исполнитель) и контрагентом из Кыргызской Республики был заключен Контракт на ремонт тепловозных колесных пар на территории исполнителя. В отношении данных работ налогоплательщик не исчислил НДС, исходя из того, что предусмотренные Контрактом работы связаны непосредственно с транспортными средствами, находящимися на территории иностранной организации (на территории Кыргызской Республики). Соответственно, местом реализации работ в рамках Контракта территория РФ не признается.

Суд первой инстанции поддержал налогоплательщика, исходя из того, что в силу п. 28 Приложения № 18 к Договору о ЕАЭС взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в п. 31 Протокола), при этом местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена, если работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом, транспортными средствами, находящимися на территории этого государства-члена (подп. 2 п. 29 Приложения). Учитывая то, что единицы железнодорожного подвижного состава не покидали территории Кыргызской Республики, местом реализации работ является Кыргызская Республика, так как работы связаны непосредственно с движимым имуществом, а именно с ремонтом тепловозных колесных пар железнодорожного подвижного состава.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции, удовлетворив жалобу налогового органа, с позиции которого ремонт колесных тепловозных пар должен был облагаться НДС по ставке 18%.

Суд исходил из того, что из материалов дела не усматривается, что для работ, предусмотренных Контрактом, налогоплательщику ввозились колесные пары определенных тепловозов, из Контракта также не следует, что исполнитель осуществлял ремонт подвижного состава, поскольку идентифицировать конкретные колесные пары и конкретные тепловозы, сопоставить их друг другу не представляется возможным.

В данном случае не усматривается и оснований для признания указанной сделки совершенной в отношении подвижного состава как сложной или неделимой вещи, поскольку предметом названного Контракта является ремонт именно тепловозных колесных пар, являющихся в силу ст. 128 ГК РФ самостоятельным объектом гражданских прав.

Здесь при ремонте отсутствует непосредственная связь с транспортными средствами, находящимися на территории иностранного государства-члена. Подлежащие ремонту колесные пары ввезены на территорию РФ самостоятельно и сам ремонт производился отдельно от подвижного состава, независимо от наличия или отсутствия подвижного состава на территории РФ.

(постановление 17 ААС от 18.01.2018 по делу № А60-38157/2017,
ООО "СтройТехСервис")

Неизвещение всех участников КГН, в отношении которых ставится вопрос о привлечении их к ответственности по ст. 122.1 НК РФ, о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки является самостоятельным основанием для отмены решения налогового органа, принятого по итогам проверки

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка консолидированной группы налогоплательщиков (КГН) по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций по КГН за период с 01.01.2012 по 31.12.2013. По итогам проверки вынесено Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое обжаловано ответственным участником КГН в суд, исходя из того, что налоговым органом допущены существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки, что является безусловным основанием для признания решения недействительным.

При рассмотрении дела установлено, что налоговый орган уведомил о времени и дате рассмотрения материалов проверки ответственного участника КГН, но не уведомил участников КГН, привлекаемых в оспариваемом решении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122.1 НК РФ.

По мнению налогового органа, направление извещения только ответственному участнику КГН о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки не повлекло нарушения прав остальных участников КГН, не лишило их возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки и представить при этом необходимые объяснения (возражения), поскольку участие в рассмотрении ответственного участника КГН является «превалирующим».

Суд не согласился с позицией налогового органа, исходя из того, что в нарушение абз. 6 п. 2 ст.101 НК РФ налоговый орган не известил участников КГН о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки при наличии в акте налоговой проверки предложений о привлечении этих участников к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом суд отметил, что налоговый орган неправомерно рассматривает ответственного участника КГН и остальных участников КГН как одно юридическое лицо, необоснованно игнорируя наличие у данных участников КГН самостоятельных прав. Налоговый орган не учитывает, что заключение договора о КГН, в силу п. 1 ст. 25.1 НК РФ не направлено на образование самостоятельного юридического лица, так как целью создания консолидированной группы налогоплательщиков является исключительно применение особого порядка исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Он не учитывает установление положениями ст. 25.5 НК РФ для ответственного участника КГН и остальных участников КГН самостоятельных прав и обязанностей.

Ст. 101 НК РФ не содержит положений, позволяющих придавать превалирующее значение участию в рассмотрении материалов проверки ответственного участника КГН в ущерб правам участников КГН, привлекаемым налоговым органом в решении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122.1 НК РФ.

(решение АС г. Москвы от 19.02.2018 по делу № А40-143545/2017,
ПАО "Транснефть")



Невключение налогоплательщика в план мероприятий по налоговому контролю не является нарушением, исключающим законность решения о назначении выездной проверки

В отношении налогоплательщика было вынесено решение от 05.05.2016 о проведении выездной налоговой проверки в отношении налогов за период с 2013 по 2015 гг. Налогоплательщик оспорил это решение, по его мнению, у налогового органа отсутствовали основания для назначения выездной налоговой проверки, поскольку налогоплательщик не был включен в план мероприятий по налоговому контролю. Кроме того, при принятии решения налоговым органом не были проведены мероприятия по оценке налоговой нагрузки налогоплательщика и не дана оценка его деятельности, в связи с чем решение противоречит Приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок».

Впоследствии налогоплательщик ссылался и на то, что основанием для проведения проверки явилось представление его бухгалтером специальной декларации на основании Федерального закона от 08.06.2015 № 140-ФЗ "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Суды признали доводы налогоплательщика необоснованными, исходя из следующего.

Положения НК РФ не содержат перечня оснований для назначения налоговой проверки. Кроме того, п. 2 ст. 89 НК РФ установлен запрет на вынесение решения о проведении выездной проверки на основе представленной в соответствии с Федеральным законом от 08.06.2015 № 140-ФЗ "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" специальной декларации и (или) прилагаемых к ней документов (сведений), а также сведений, содержащихся в указанной специальной декларации и (или) документах.

Инспекцией в адрес налогоплательщика направлялись уведомления о предоставлении пояснений по выявленным расхождениям налоговой отчетности (отражение разной величины доходов от реализации при исчислении налога на прибыль и НДС), пояснения им не представлены. Непредставление налогоплательщиком пояснений явилось одним из критериев для формирования предварительных выводов о возможной неуплате им налогов, и проведения в отношении него предпроверочного анализа его деятельности с целью включения в план проведения выездных налоговых проверок. Основанием для проведения выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика явились не предпроверочные мероприятия (которые не проводились, что не отрицается налоговым органом), а предпроверочный анализ налоговой отчетности налогоплательщика.

План проведения налоговых проверок, который составляется, в том числе на основе упомянутой налогоплательщиком Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, является внутриорганизационным документом налогового органа, который не регулирует правоотношения между ним и налогоплательщиком.

(постановление АС Волго-Вятского округа от 19.02.2018 по делу № А38-5998/2017,
ООО "Волжская судоходная компания")

Путевой лист, не содержащий информацию о конкретном месте следования автомобиля, не подтверждает использование ГСМ в служебных целях и обоснованность расходов на их приобретение

По итогам выездной проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик необоснованно включил в состав расходов при исчислении налога на прибыль затраты на приобретение ГСМ, а также завысил налоговые вычеты по НДС, уплаченные в составе стоимости ГСМ. Представленные налогоплательщиком путевые листы и иные документы не подтверждают производственный характер поездок автотранспортных средств.

Оспаривая решение налогового органа о доначислении налога на прибыль и НДС, налогоплательщик ссылался на то, что действующим законодательством не возлагается на неспециализированные транспортные организации обязанность по отражению в путевых листах маршрута следования в целях подтверждения расходов на ГСМ. В соответствии с Приказом Минтранса России от 18.09.2008 № 152 «Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов» маршрут следования транспортного средства не входит в ряд обязательных реквизитов путевого листа, в связи с чем данный реквизит отражать необязательно.

При рассмотрении дела установлено, что в спорных путевых листах сведения о маршруте следования автотранспорта либо отсутствуют, либо содержат общие формулировки, такие как «по городу», «по городу и области», не раскрывающие содержание хозяйственной операции.

Рассматривая спор в пользу налогового органа, суд со ссылкой на письма Минфина и судебную практику отметил, что для обоснования учета расходов на ГСМ в целях исчисления налога на прибыль в путевом листе необходимо указывать информацию о конкретном месте следования транспортного средства, поскольку отсутствие данной информации не позволяет судить о факте использования автомобиля сотрудниками организации в служебных целях. Подобные реквизиты являются обязательными и отражают содержание хозяйственной операции. Путевой лист, не содержащий информацию о конкретном месте следования автомобиля с указанием наименования организации и адреса, использование ГСМ в служебных целях не подтверждает.

Довод налогоплательщика о подтверждении понесенных затрат на приобретение ГСМ счетами-фактурами, товарными накладными, отчетами об объемах произведенных заправок автомобилей, платежными документами и т.д. является не обоснованным, поскольку из данных документов сделать вывод о том, что выданное на заправочных станциях топливо использовалось им в производственных целях невозможно. Тот факт, что приобретение ГСМ документально подтверждено, само по себе не свидетельствует об обоснованности таких затрат.

(решение АС г. Москвы от 14.02.2018 по делу № А40-76951/2017,
АО "НЕГАС")

Право на применение льготы не может быть поставлено в зависимость от надлежащего исполнения уполномоченным органом своих обязанностей по проверке наличия у налогоплательщика условий для ее применения

Налогоплательщику с 06.04.2016 принадлежит складской комплекс, включенный в Перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость на 2016 год. При расчете суммы налога на имущество организаций за 2-4 кварталы 2016 года он применил льготу, установленную пунктом 2.3 статьи 4.1 Закона г. Москвы от 05.11.2003 № 64 «О налоге на имущество организаций», предусматривающую уплату налога в размере 25% от исчисленной суммы налога с кадастровой стоимости объекта, если менее 20% от общей площади здания используется для размещения офисов. Условия для применения льготы подтверждены, по его мнению, проведением Государственной инспекцией по контролю за использованием объектов недвижимости города Москвы проверки вида фактического использования здания, с составлением акта о фактическом использовании нежилого здания от 19.09.2016.

Налоговый орган ссылался на то, что мероприятие по определению вида фактического использования здания было проведено 19.09.2016, в то время как данной нормой предусмотрена возможность использования результатов мероприятия, проведенного в период с «1 января года, предшествующего налоговому периоду, за который заявлена налоговая льгота, по 30 июня года указанного налогового периода» для применения льготы.

Суд признал позицию налогового органа необоснованной исходя из того, что если обращение о проведении проверки использования здания было направлено до 30 июня года, в котором применена льгота, то такой налогоплательщик вправе применить льготу вне зависимости от даты фактической проверки и составления акта, если акт составлен до окончания налогового периода и им установлено, что менее 20 процентов общей площади объекта используется для размещения офисов Право на применение льготы не может быть поставлено в зависимость от надлежащего исполнения уполномоченным органом своих обязанностей по проверке.

В ином случае возникает необоснованное преимущество у налогоплательщика, у которого Госинспекция самостоятельно в силу обязанностей, установленных Постановлением Правительства Москвы от 14.05.2014 № 257-ПП, провела проверку и составила акт до 30 июня года налогового периода, перед налогоплательщиком, у которого несмотря на обращение Госинспекция провела проверку и составила акт после 30 июня года налогового периода, при отсутствии ранее проведенных проверок.

(решение АС г. Москвы от 14.02.2018 по делу № А40-199869/2017,
ООО "Логистические Активы")