Дайджест № 70
Уважаемые коллеги!
В нашем дайджесте № 70 интересные споры:
Банальный на первый взгляд спор о штрафе за просрочку при уплате НДФЛ представляет собой нешуточный интерес, поскольку сам этот НДФЛ добровольно перечислен с дивидендов, выплаченных кипрскому акционеру, признавшему в качестве своего бенефициара российского резидента: сквозной подход работает!
Вопросы о рассрочке по уплате страховых взносов по периодам до 01.01.2017 после этой даты относятся к компетенции ФНС России, занимающейся принудительным взысканием взносов
Скачивание картинок из «космического» фотобанка – это не лицензионные отношения, а некие услуги (дело Мэйл.ру геймз продолжает шагать по планете, похоже)
Если вы корректируете выплаты сотрудникам после завершения отчетного периода, доплачивая по этой корректировке в следующем году, в налоговых целях доплата подлежит учету в расходах также в новом году – никакая статья 54 НК РФ тут не поможет
И многое другое...
Международное налогообложение
Принятие налоговым агентом мер по установлению фактического получателя дохода не освобождает его от уплаты штрафа по ст. 123 НК РФ, если после выплаты дохода становится известно, что этим получателем является иное лицо, в отношении которого таким образом допущено неудержание/неперечисление налога в установленный срок

Налогоплательщик 29.06.2016 выплатил дивиденды акционеру-юридическому лицу (DELON INVESTMENTS LIMITED), не являющемуся резидентом РФ. При этом еще до момента выплаты в запросах от 09.07.2015 и 07.06.2016 он просил указанную иностранную компанию предоставить в соответствии с п. 1 ст. 312 НК РФ для применения положений международных договоров в целях выплаты компании дивидендов за 2014 год и 2015 год информацию, что эта иностранная компания имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. 12.08.2016 года от иностранной компании поступило письмо, в котором компания просила не считать ее конечным получателем дохода, поскольку таковым являлся бенефициар этой компании – гражданин Ч. (резидент РФ). 30.08.2016 года платежным поручением налогоплательщик (в качестве налогового агента) перечислил в бюджет НДФЛ с дивидендов с физического лица – резидента Российской Федерации, участника иностранной компании. Налоговый орган привлек налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ, за несвоевременное перечисление им НДФЛ. Суд признал привлечение к ответственности правомерным, исходя из того, что как следует из пункта 3 части 9 статьи 226.1 НК РФ, налоговый агент уплачивает удержанный у налогоплательщика налог в срок не позднее одного месяца с даты выплаты денежных средств. Налоговый агент не оспаривал нарушение срока уплаты НДФЛ, но сослался на отсутствие вины ввиду того, что на дату выплаты дивидендов у него отсутствовали сведения о лице, имеющем фактическое право на доход. Кроме того, в 2016 году налоговый агент имел лишь право запросить информацию о фактическом получателе дохода (но не обязан был это делать). Суд отклонил эти доводы, указав, что положения НК РФ не содержат прямой нормы, согласно которой обязанность налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ зависит от даты предоставления иностранной организацией сведений, предусмотренных п. 1 ст. 312 НК РФ. Кроме того, получив 12.08.2016 письмо от иностранной компании, содержащее сведения о конечном получателе дивидендов, налоговый агент мог незамедлительно уплатить НДФЛ, не дожидаясь перечисления разницы между суммой подлежащего удержанию НДФЛ и удержанной суммой в качестве налога на прибыль организаций DELON INVESTMENTS LIMITED, однако сумма НДФЛ была перечислена лишь 30.08.2016.

(решение АС Вологодской области от 28.11.2017 по делу № А13-15515/2017, АО «Белый ручей»)

ОЦЕНКА TAXOLOGY

Дело представляется крайне интересным, поскольку здесь мы впервые видим применение в судебной практике и признание инспекцией так называемого сквозного подхода к налогообложению дивидендов при выплатах в адрес иностранной компании, чьим бенефициаром является физическое лицо. Как видно из предмета спора, претензии вызвал не сам факт перечисления НДФЛ в бюджет (а не налога на доходы иностранных организаций, например), а лишь своевременность исполнения этой обязанности. Впрочем, предметом камеральной проверки выступал именно расчет по НДФЛ, а не все налоговые обязанности общества, что следует учитывать при оценке этого решения. Решение суда не обжаловалось в апелляции, поэтому останется единственным судебным актом по данному делу, впрочем, достойным изучения. В основной части спор касается исключительно традиционного вопроса правомерности привлечения к ответственности за более позднее перечисление НДФЛ. Однако здесь суд уклонился от одной из главных задач – исследования вопроса о наличии/отсутствии вины налогового агента как условия привлечения его к налоговой ответственности. Изучение поведенческого субъективного элемента переведено судом в объективную плоскость отсутствия в НК РФ той или иной прямой нормы о сроке/условиях перечисления НДФЛ в ситуации, когда необходимо получение информации о фактическом получателе дохода. В такой ситуации судом не учтено, что налоговый агент, проявив добросовестность, приняв меры по определению фактического получателя дохода, добровольно уплатив в бюджет налог (исходя из повышенной налоговой ставки) через незначительное время после получения информации о фигуре фактического получателя, ставится в одинаковое положение с теми налоговыми агентами, которые подобную добросовестность не проявили и аналогичных мер не предприняли. Всё это не соответствует самой цели привлечения к ответственности как наказания. Кроме того, создается опасный прецедент, когда суд, по сути признав наличие некоего пробела в налоговом законодательстве, не только не применяет п. 7 ст. 3 НК РФ, а напротив, отождествляет объективную и субъективную сторону состава правонарушения.

Неотражение в налоговом расчете сведений о суммах выплаченных иностранной организации доходов и удержанных налогов по тем доходам, которые не подлежат налогообложению у источника выплаты в РФ, не является основанием для привлечения к ответственности по ст. 126.1 НК РФ

Налоговый орган по результатам камеральной налоговой проверки налогового расчета (информации) налогоплательщика о суммах выплаченных иностранной организации доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2016 года принял решение, которым привлек его к ответственности по п. 1 ст. 126.1 НК РФ в связи с неотражением налогоплательщиком в налоговом расчете информации о сумме дохода, выплаченного иностранной организации (Италия). Налогоплательщик и его иностранный контрагент (исполнитель) заключили договор на выполнение работ по шеф-монтажу и вводу в эксплуатацию линии горячего цинкования и договор на оказание услуг по изменению режима работы печи горячего цинкования. Постоянного представительства на территории Российской Федерации иностранный контрагент не имеет. Тем не менее, по мнению налогового органа, налогоплательщик обязан представить расчет в порядке, установленном п. 4 ст. 310 НК РФ, независимо от того, имеется ли у него в данном конкретном случае обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога с выплаченного иностранной организации дохода или нет; в тех случаях, когда обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога отсутствует, расчет представляться с прочерком в разделе 3. Этот довод налогового органа признан судами несостоятельным. Из норм налогового законодательства следует, что при отсутствии обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с дохода, выплаченного иностранной организации, российская организация, являющаяся источником выплаты дохода, не имеет возможности представить в налоговый орган сведения о суммах удержанных за соответствующий период налогов ввиду отсутствия таковых и, следовательно, не может быть привлечена к налоговой ответственности за неисполнение обязанности по представлению такой информации. Поскольку на налогоплательщика в силу положений ст. 309 НК РФ в данном случае не возлагалась обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет соответствующего налога, то у него отсутствовала и обязанность по представлению сведений, указанных в п. 4 ст. 310 НК РФ. Довод налогового органа о том, что непредставление налогоплательщиком сведений обо всех выплаченных иностранным контрагентам доходах, в том числе не подлежащих налогообложению в силу п. 2 ст. 309 НК РФ, препятствует осуществлению налогового контроля за правильностью налогообложения доходов иностранных организаций, является несостоятельным, так как такой контроль налоговым органом осуществляется в ходе проведения контрольных мероприятий таможенных деклараций, деклараций по налогу на добавленную стоимость, а также валютного контроля.

(постановление АС Поволжского округа от 22.12.2017 по делу № А72-4865/2017, АО «КТЦ «Металлоконструкция»)


Общие положения налогового законодательства
После 01.01.2017 вопрос о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате страховых взносов, начисленных за период до указанной даты, должен решаться налоговым органом

В марте 2017 года организация обратилась в ФНС России с заявлением о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате страховых взносов во внебюджетные фонды. Отсрочка (рассрочка) запрашивалась по периодам уплаты страховых взносов за ноябрь-декабрь 2016 года. Письмом от 20.04.2017 «Об отказе заявителю в предоставлении отсрочки (рассрочки)» ФНС России оставило заявление организации без рассмотрения. По мнению налогового органа, главой 9 НК РФ, и, в частности, статьями 63 и 64 регламентируется порядок изменения сроков уплаты тех страховых взносов, которые установлены НК РФ. У налоговых органов отсутствуют полномочия по предоставлению отсрочки (рассрочки) по уплате страховых взносов, пеней, штрафов за периоды до 01.01.2017 года, которые установлены Федеральным Законом № 212 ФЗ. В случае принятия к рассмотрению заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) за периоды до 01.01.2017 года, ФНС РФ будут превышены полномочия налогового органа. Суды не согласились с позицией налогового органа, исходя из следующего. Поскольку п.2 ст.4 Федерального закона от 03.07.2016 № 245-ФЗ взыскание недоимки по страховым взносам, соответствующих пеней и штрафов в государственные внебюджетные фонды, образовавшихся на 1 января 2017 года, осуществляется налоговыми органами в порядке и сроки, установленные НК РФ, соответственно и вопрос об отсрочке мер принудительного исполнения (а в этом и заключается существо предоставляемых отсрочки (рассрочки), должен производиться органом той системы, к компетенции которой отнесена процедура взыскания (в целях исключения рассогласованности действий налоговых органов и органов ПФ РФ, ФСС РФ, ФОМС). Положения статей 19, 20, 21 Федерального закона от 03.07.2016 № 250-ФЗ не устанавливают (не сохраняют) полномочий внебюджетных фондов по принятию решений о предоставлении рассрочки (отсрочки) по уплате страховых взносов. На момент подачи заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) - 15.03.2017 года, единственным правомочным органом является налоговый орган. С учетом того, что страховые взносы, которые ранее были установлены Федеральным законом № 212-ФЗ, по своей природе и предназначению не отличаются от страховых взносов, установленных НК РФ, механизм предоставления рассрочки (отсрочки), установленный НК РФ, должен распространяться на страховые платежи, которые возникли до 01.01.2017. Кроме того, согласно положениям п. 7 ст. З НК РФ все неустранимые неясности налогового законодательства должны трактоваться в пользу налогоплательщика.

(постановление 9 ААС от 27.12.2017 по делу № А40-89894/17, АО «Золото Селигдара»)
НДС
Договор, предусматривающий предоставление права на использование отдельных изображений из базы данных, квалифицирован как договор на оказание услуг, а не как лицензионный договор

Между налогоплательщиком и контрагентом заключен договор, по условиям которого налогоплательщик (лицензиар) предоставляет контрагенту (лицензиат) неисключительную лицензию на использование информации (изображений) с космических спутников, определенных в приложении к договору. В актах к договору указана стоимость права использования цифровой базы данных спутниковых изображений с космического аппарата Spot, НДС не облагается на основании пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ. При этом стоимость определяется исходя из количества поставленных спутниковых изображений. В то же время доступ к самим базам данных (в которых находились изображения) налогоплательщиком осуществлялся посредством системы управления базами данных, размещенной по адресу http://search.kosmosnimki.ru. и представлялся бесплатно для всех желающих. Налогоплательщик передавал заказчику право на использование не на всю собственную базу данных спутниковых изображений, а только на ее часть в виде отдельных спутниковых изображений в соответствии с заявками. Загрузив район интереса и задавая требования к данным (крен, облачность и разрешение), можно получить возможность предварительного просмотра изображений и выбрать изображения наилучшего качества для формирования заказа. По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованном применении налогоплательщиком подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ по взаимоотношениям с контрагентами по договорам о предоставлении неисключительной лицензии. Налогоплательщиком фактически заключены договоры на оказание услуг по предоставлению снимков с космических спутников Земли, хранящихся в архиве (базе данных) налогоплательщика в конкретном количественном выражении в штуках. В отношении указанных данных подробно установлены их характеристики: объемы, параметры, размеры, наименования источников, правообладатели, территория использования, а также способы и порядок использования. Установлено вознаграждение за право использования 1 кадра. Исходя из этого, налоговый орган и сделал вывод о том, что налогоплательщик фактически заключил договоры на оказание услуг по предоставлению снимков с космических спутников Земли, хранящихся в архиве (базе данных) налогоплательщика в конкретном количественном выражении в штуках. Рассматривая спор в пользу налогового органа, суд исходил из того, что вознаграждение за предоставление неисключительных прав не может быть поставлено в зависимость от количества предоставленных снимков (изображений) с искусственного спутника Земли. Суд также отметил, что по смыслу п. 5 ст. 1235 ГК РФ в его взаимосвязи с п. 4 ст. 1237 ГК РФ вознаграждение по возмездному лицензионному договору уплачивается за предоставление права использования результата интеллектуальной деятельности, а не за его фактическое использование. В договоре же предусмотрено предоставление неисключительных прав на использование данных (снимков, изображений) с искусственных спутников земли, для приема которых предоставляется ПО. Налоговый орган обоснованно сделал вывод, что налогоплательщик фактически заключил договоры на оказание услуг по предоставлению снимков с космических спутников Земли.

(решение АС г. Москвы от 22.12.2017 по делу № А40-206114/16 ООО ИТЦ "СКАНЭКС")
Налог на прибыль
Организация вправе учесть в расходах суммы компенсаций причиненного работникам морального вреда (в результате профзаболевания) независимо от наличия положений о его возмещении в коллективном договоре или локальном нормативном акте

В 2014 году к налогоплательщику (его администрации) стали обращаться с заявлениями о возмещении морального вреда работники, получившие профессиональные заболеванияво время работы на предприятии. С работниками, имеющими значительный трудовой стаж работы, с которыми отсутствовал спор о фактах получения профессионального(ых) заболевания(ий) во время работы на предприятии и размерах возмещения морального вреда, налогоплательщик заключил соглашения о компенсации морального вреда (с каждым работником индивидуально). По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что произведенные налогоплательщикам выплаты работникам в счет возмещения морального вреда, причиненного профессиональным заболеванием, не могут быть приравнены к возмещению причиненного ущерба и, соответственно, не могут учитываться в целях налогообложения по основаниям, предусмотренным подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. В соответствии с этой нормой под ущербом подразумеваются материальные расходы, необходимые для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение имущества, а не нравственные или физические страдания гражданина, соответственно. Кроме того, коллективным договором порядок компенсации морального вреда при выявлении у работника профессионального заболевания не предусмотрен. Обязанность возместить моральный вред работникам должна регулироваться локальными нормативными актами, между тем порядок и размер такой компенсации в трудовых договорах, заключенных со своими работниками, не предусмотрен, как и не предусмотрен нормативными документами (локальными нормативными актами). Суд не согласился с налоговым органом, исходя из того, что согласно ст. 22 Трудового кодекса работодатель обязан возмещать вред, причиненный работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в порядке и на условиях, которые установлены законодательством. В подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ не конкретизируется, какой ущерб подлежит возмещению - материальный или моральный, и не содержится запрета на включение в состав внереализационных расходов затрат на возмещение морального вреда. Таким образом, затраты налогоплательщика на компенсацию морального вреда своим работникам правомерно отнесены к внереализационным расходам, поскольку он в силу действующего законодательства обязан компенсировать своим работникам как ущерб, нанесенный их здоровью, так и моральный вред.

(постановление АС Уральского округа от 21.12.2017 по делу № А60-13438/2017, ОАО «Полевской криолитовый завод»)

Для целей налогового учета корректировка базы по налогу на прибыль в связи с начислением (доначислением) выплат в пользу работников независимо от причины является новым фактическим обстоятельством, а не ошибкой в понимании статьи 54 НК РФ

Налогоплательщиком (ПАО «Сбербанк России») в 2012 и 2013 гг. произведена корректировка суммы выплат в пользу работников, признанных в качестве события после отчетной даты, с отнесением сумм произведенных выплат на финансовые результаты 2011 и 2012 гг. соответственно. Для целей налогообложения прибыли в 2011 и 2012 гг. им учтены суммы выплат в пользу работников, осуществленные в 2012 и 2013 гг. (в период между отчетной датой и датой составления годового отчета). По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно отнес корректировки расходов в виде выплат в пользу работников на предшествующие периоды, поскольку в силу положений п. 4 ст. 272 НК РФ соответствующие выплаты (корректировки) в пользу работников должны признаваться в качестве расходов в момент их начисления – т.е. в 2012 и 2013 гг. соответственно (по дате начисления). По мнению налогоплательщика, данные расходы относятся исключительно к 2011-2012 гг., поскольку представляют собой корректировку начислений за соответствующие периоды. Суд рассмотрел дело в пользу налогового органа, исходя из того, что корректировка выплат работникам осуществлена в 2012 и 2013 годах соответственно, что в силу положений п. 4 ст. 272 НК РФ означает необходимость признания соответствующих сумм выплат в пользу работников в качестве расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли в отчетных (налоговых) периодах (периоде) 2012 и 2013 годов. Суд признал несостоятельным довод налогоплательщика относительно возможности применения в рассматриваемой ситуации положений статьи 54 НК РФ. Отражение операции по доначислению спорных выплат в бухгалтерском учете в 2012 и 2013 гг., не может рассматриваться как обнаружение ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы за 2011, 2012 гг., поскольку в эти периоды налогоплательщик вел налоговый учет без ошибок на основании имеющихся первичных документов. Последующее «выявление» документов по выплатам в пользу работников не является ошибкой для целей применения статьи 54 НК РФ. По состоянию на 31.12.2011 и 31.12.2012 счета по учету заработной платы не содержали информацию о суммах корректировок выплат, осуществленных налогоплательщиком в 2012 и 2013 гг. (в период между отчетной датой и датой составления годового отчета). Таким образом, учет начисления сумм выплат в налоговом учете 2011 и 2012 гг. неправомерен, поскольку по состоянию на 31.12.2011 и 31.12.2012 соответственно отсутствует факт начисления (корректировка) Банком выплат работникам.

(решение АС г. Москвы от 19.12.2017 по делу № А40-153382/16, ПАО «Сбербанк России»)


НДФЛ
Позиция ВС РФ о неправомерности применения арбитражными управляющими УСН действует с 2015, а не 2016 года

В 2015 году предпринимателем был получен доход от деятельности в качестве арбитражного управляющего. Этот доход был учтен при исчислении и декларировании УСН за указанный период. Кроме того, предпринимателем представлена декларация по НДФЛ за 2015 год с нулевыми показателями. По результатам камеральной налоговой проверки указанной декларации по НДФЛ за 2015 год налогоплательщику доначислен НДФЛ, пени и штраф. Суды первой и апелляционной инстанций признали доначисление незаконным, исходя из того, что вывод о неправомерности применения арбитражными управляющими УСН и о необходимости уплаты ими НДФЛ вывод был сделан в Обзоре судебной практики ВС РФ от 26.06.2015 № 2 (2015), утвержденном Президиумом ВС РФ 26.06.2015, что являлось изменением судебной практики по отношению к Постановлению Президиума ВАС РФ от 04.03.2014 № 17283/13. В Определении от 14.09.2015 № 301-КГ15-5301 указано, что на применение правовой позиции высшей судебной инстанции, определяющей смысл нормативного регулирования, распространяются общие принципы действия норм права во времени, в пространстве и по кругу лиц, в частности вытекающая из статьи 54 Конституции РФ недопустимость придания обратной силы нормам, ухудшающим положение лиц, на которых распространяется их действие. Суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов и удовлетворил жалобу налогового органа. Он исходил из того, что предприниматель имел возможность в 2015 году вести учет своих доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ и в 2016 году указать в декларации за 2015 год достоверные сведения о полученных доходах и произведенных расходах, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) другие данные, служащие основанием для исчисления и уплаты НДФЛ. Судья ВС РФ согласился с позицией суда кассационной инстанции и налогового органа и отказал в передаче дела на рассмотрение СКЭС ВС.

(отказное определение ВС РФ от 15.03.2018 по делу № А67-9646/2016, АУ Дорошук В.В.)

ОЦЕНКА TAXOLOGY

Как и в предыдущем выпуске дайджеста, мы снова возвращаемся к вопросу о действии во времени судебных толкований, ухудшающих положение субъектов предпринимательской деятельности. На этот раз позиция судов двух кассаций представляется еще более спорной, учитывая очевидное изменение «правил игры» по ходу самой этой игры. Ни о каком разумном балансе частных и публичных интересов в такой ситуации говорить не приходится. Стоит отметить, что сама ФНС России в Письме от 23 мая 2017 г. № БС-4-11/9592@ "О налогообложении доходов арбитражных управляющих" указывала на то, что позицию в отношении налогообложения доходов гражданина, полученных от ведения им профессиональной деятельности в качестве арбитражного управляющего, следует применять лишь к доходам, полученным начиная с 2016 года.
Надеемся, что предоставленная информация окажется для Вас полезной. Мы готовы ее обсудить в удобном для Вас формате.
Рассылку Taxology читают финансисты, бухгалтеры, юристы, налоговые менеджеры, собственники бизнеса и даже конкуренты. Одна из лучших аналитических рассылок о налогах в России. Подпишитесь и Вы!