Расходы на уплату взаимозависимому лицу лицензионных платежей за пользование товарным знаком признаны необоснованными
Налогоплательщик являлся обладателем исключительных прав на товарный знак. Впоследствии он произвел уступку этих прав своему взаимозависимому лицу (ИП, акционер с долей участия 50%) по существенно заниженной цене, но продолжил пользоваться этими правами в качестве лицензиата по лицензионному договору, выплачивая в пользу ИП роялти.
По мнению налогового органа, последовательность сделок, связанных с передачей исключительных прав на товарные знаки от налогоплательщика к ИП и передачей прав на использование товарных знаков снова налогоплательщику, направлена на получение налогоплательщиком необоснованной выгоды в виде уменьшения его налоговой базы на суммы лицензионных платежей, начисленных в пользу ее акционера. При этом выплата лицензионных платежей фактически прикрывала скрытое распределение дивидендов.
Суды согласились с позицией налогового органа, исходя, в частности, из следующего.
Сделки по отчуждению товарных знаков заключены только с ИП, в адрес иных лиц права на какие-либо товарные знаки не отчуждались. Цена отчуждения прав на совокупность товарных знаков не соответствует рыночной стоимости. Стоимость отчуждения товарного знака занижена и при рыночной стоимости в 193 756 000 руб. составила согласно заключенному договору 10 000 руб.
Отсутствовал экономический смысл отчуждения товарного знака в адрес ИП, а также дальнейшего заключения лицензионного договора, поскольку налогоплательщик изначально был правообладателем товарного знака на безвозмездной основе длительный промежуток времени; после заключения лицензионного договора все расходы, связанные с поддержанием товарных знаков в правовой охране, на рекламу и коммерческое продвижение продукций, реализованные под товарным знаком, несет налогоплательщик.
(постановление АС Московского округа от 09.11.2017 по делу № А40-34089/17 ЗАО «Фармцентр ВИЛАР») Налогоплательщик, получивший возмещение ущерба от утраты товара, вправе уменьшить облагаемую сумму ущерба путем учета в расходах себестоимости этого товара Налогоплательщик в ходе исполнения контрагентом мирового соглашения получил возмещение ущерба в размере 10 млн. руб. После этого он включил в налоговую базу по налогу на прибыль сумму 7 168 488,06 руб. и не стал включать сумму 2 831 511,94 руб., которая по расчету налогоплательщика представляет собой себестоимость утраченного товара.
По мнению налогоплательщика, себестоимость утраченной продукции в рассматриваемом случае подлежит учету в составе его расходов (как другой обоснованной расход, соответствующий полученному внереализационному доходу – подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), поскольку в противном случае оно будет поставлено в ситуацию, не равнозначную по налоговым последствиям ситуации реализации товара.
Суды согласились с позицией налогоплательщика, исходя из следующего. Внереализационный доход получен налогоплательщиком в связи с фактом хищения, в результате которого он утратило имущество определенной себестоимости: т.е. понеся затраты на его изготовление и приготовление к реализации, он не смог получить доход от реализации вследствие хищения, но получило внереализационный доход в виде возмещения ущерба, который учтен при налогообложении. Сумма полученного дохода существенно превышает себестоимость имущества, что свидетельствует о добросовестности налогоплательщика в рассматриваемых правоотношениях и исключает наступление негативных последствий при учете его стоимости в качестве расходов для бюджета. В связи с этим понесенные им затраты в виде себестоимости похищенных товаров являются иными обоснованными расходами, направленными на получение дохода, подлежащими налоговому учету.
Налогоплательщик не может быть поставлен в ситуацию, ухудшающую его положение по сравнению с иными налогоплательщиками, которые при получении дохода от реализации товаров получают возможность учесть расходы на их производство и реализацию. С формальной точки зрения указанная ситуация для целей налогообложения мало чем отличается от реализации товаров и сопутствующей ей возможности учесть соответствующие расходы. Налоговый орган не разобрался в сложившей ситуации и не принял действенных мер к установлению действительных налоговых обязанностей налогоплательщика перед бюджетом.
(решение АС г. Москвы от 09.11.2017 по делу № А40-82988/17 ООО «Рекитт Бенкизер») ОЦЕНКА TAXOLOGY Один из не так часто встречающихся примеров, когда суд воспользовался не только полезным для налогоплательщика письмом Минфина РФ от 27.08.2014 № 03-03-06/1/42717 (позиция из него основана на открытом перечне внереализационных расходов), но и по сути использовал в своей мотивировке некоторые принципы налогообложения: равенство, экономическая обоснованность (хотя в тексте судебного акта они и не поименованы), которые изредка упоминаются в практике высших судебных инстанций. Применив эти принципы к рассматриваемой ситуации, суд пришел к выводу, что при ином подходе добросовестный (это тоже существенный момент) налогоплательщик, которому возмещен ущерб от утраты имущества, будет поставлен в худшее положение по сравнению с другим условным налогоплательщиком, который реализовал свой товар, а не утратил его. Суд учел этот момент, при этом его не смутил тот факт, что спор возник не по отражению спорной суммы в расходах, а по неучету ее в доходах, поскольку, отметил он, налогообложению по факту подлежит полученная разница между доходом и расходом.
Использование данных бухгалтерского учета при расчете налоговой базы по налогу на прибыль признано неправомерным В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерном занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в результате завышения расходов на оплату труда. В своем решении налоговый орган применил сравнение расходов на оплату труда, отраженных в регистрах по налогу на прибыль «Расшифровка статей декларации по налогу на прибыль» за 2013 и 2014 годы и сумм расходов, отраженных в анализах счетов 20, 23, 25, 26, 44. Данные по прямым расходам были определены расчетным способом на основании анализа счетов 20, 23.
Налогоплательщик не согласился с суммами прямых расходов, которые были использованы налоговым органом для расчета, поскольку использовались данные бухгалтерского, а не налогового учета (анализ счетов 20, 23 бухгалтерского учета, которые были предоставлены налогоплательщиком в ходе налоговой проверки), что привело к некорректному результату общего расчета налоговой базы. Использование данных бухгалтерского учета при расчете налоговой базы по налогу на прибыль является неправомерным в силу различий между бухгалтерским и налоговым учетом.
Так, например, в бухгалтерском учете в соответствии с учетной политикой налогоплательщика общепроизводственные расходы (счет 25) относятся на счет 20, а в налоговом учете расходы по счету 25 не распределяются на счет 20, а относятся непосредственно на счет 90. Поэтому, при использовании налоговым органом данных бухгалтерского учета по счету 20, в общую сумму прямых расходов были также включены и расходы по счету 25, которые уже были учтены в составе косвенных расходов, что привело к завышению общей налоговой базы по налогу на прибыль, рассчитанной налоговым органом.
Рассматривая спор в пользу налогоплательщика, суд отметил, в частности, что использование данных бухгалтерского учета при расчете налоговой базы по налогу на прибыль является некорректным, а налоговый орган в своем расчете использовал «Анализ счета 20» и «Анализ счета 23» по данным именно бухгалтерского учета.
Порядок формирования счетов для целей бухгалтерского и налогового учета различный. Формирование «Анализ счета 20» и «Анализ счета 23» по данным бухгалтерского учета включает распределение со счета 25 «Общепроизводственные расходы», а в налоговом учете при формировании прямых расходов данный счет не участвует и расходы по налоговому учету по счету 25 формируют косвенные расходы и включаются в налоговую базу соответствующего периода в полном объеме.
(постановление 9 ААС от 03.11.2017 по делу № А40-72300/2017 ООО «Парламент Продакшн»)
