Дайджест № 55
Уважаемые коллеги!
В нашем дайджесте № 55 интересные споры:
Продолжение злоключений Северстали (в лице одной из компаний Группы) по теме с обратным выкупом акций у иностранной компании – будьте осторожны!
Любопытное дело о фактическом праве на доход – сюрприз (!) налогоплательщик выиграл
История про то, как не надо делать схематоз с товарными знаками у генерального директора налогоплательщика (на самом деле наказумо такое поведение едва ли, но суды сочли иначе)
Хороший кейс в копилку тех, кто получает налоговый вред от несвоевременных действий госорганов – на сей раз отличился Минздравсоцразвития, чья просрочка чуть было не лишила налогоплательщика освобождения от НДС
Любителям Мерседесов ML и подобных «роскошных» автомобилей посвящается: помните про транспортный налог, который настигнет всех
И многое другое...
Международное налогообложение
Доход в виде разницы в цене между приобретаемыми и впоследствии реализуемыми обратно акциями, получаемый иностранной компанией, может быть признан подлежащим налогообложению в РФ как доход от распределения в ее пользу имущества российской организации

Налогоплательщик (продавец) в 2010 заключил с двумя кипрскими компаниями договоры куплипродажи не обращающихся на рынке ценных бумаг акций российской организации и реализовал их в адрес иностранных компаний. Встречное предоставление от этих компаний в сумме 177 871 500 руб. было получено только 05.10.2012. При этом еще до получения указанного встречного предоставления налогоплательщик в сентябре 2012 года выкупил обратно эти же акции, перечислив 01.10.2012 промежуточной компании 1 192 117 500 руб. Разница между ценой продажи и ценой обратного выкупа составила 1 014 246 000 руб. Таким образом, в момент возникновения у налогоплательщика прав на спорные акции 28.09.2012 (в результате добровольного выкупа), встречное предоставление по договорам купли-продажи от 16.11.2010, заключенным с кипрскими компаниями, еще предоставлено не было. При этом встречное обеспечение от кипрских компаний, полученное 05.10.2012 по договорам от 16.11.2010, произведено из средств, перечисленных самим же налогоплательщиком в адрес вышеупомянутой промежуточной компании 01.10.2012. На этом основании налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщиком не выполнена обязанность налогового агента по исчислению, удержанию у иностранных организаций и перечислению в бюджет суммы налога на доходы иностранной организации от источников в РФ с доходов, распределенных в виде имущества организации в пользу иностранных компаний с Британских Виргинских островов, а именно: денежных средств в размере 1 014 246 000 рублей (разница между ценой продажи акций и их обратного выкупа), в виде дохода от сделок по купле-продаже акций, перечисленных в качестве оплаты в безналичной форме за акции транзитом через расчетные счета вышеупомянутых промежуточной компании и кипрских компаний. То есть целью сделки по реализации акций, по мнению налогового органа, являлось получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате уменьшения налоговой обязанности в отношении доходов, полученных вышеуказанными иностранными компаниями от источников в РФ. Спорные операции для целей налогообложения учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и подлежат налогообложению в порядке пп. 2. п. 1. ст. 309 НК РФ (доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций). Суды согласились с позицией налогового органа. Ими отмечено, что доводы налогоплательщика о совершении им двух возмездных операций (реализации и последующего выкупа акций) не подтверждены, так как общество не представило суду достаточных, допустимых доказательств того, что при совершении указанных операций рассчитывало получить доход из встречного предоставления, а условие об отсрочке платежа по договорам купли-продажи от 16.11.2010, заключенным с кипрскими компаниями, обусловлено экономической необходимостью. Суд также указал, что при отнесении дохода, полученного иностранной организацией от источников в РФ, к доходам, подлежащим либо не подлежащим обложению налогом на прибыль, необходимо исходить из возмездности совершенных сторонами сделок, с учетом фактического желания (волеизъявления) каждой из сторон исполнить свои обязанности в ответ на встречное исполнение своих обязательств противоположной стороной сделки.

(постановление 9 ААС от 24.07.2017 по делу № А40-10532/2017)


ОЦЕНКА TAXOLOGY:

Позиция судов по очередному делу многострадальной Группы «Северсталь» стала достаточно неожиданной и спорной, поскольку демонстрирует отказ ими от стандартного и вполне логичного формального подхода, при котором сделка по купле-продаже и сделка по обратному выкупу рассматривались бы как две самостоятельные сделки с экономическим результатом, подлежащим или не подлежащим налогообложению по правилам гл. 25 НК РФ. Налоговый орган, а за ним и суды вместо этого сделали акцент на сроках и порядке исполнения обоих сделок и установили их взаимосвязь и взаимообусловленность. И уже на этом основании они фактически рассматривают две сделки как единую сделку или во всяком случае оценивают именно единый (конечный) экономический результат их исполнения для иностранных компаний, но рассматривают его не как доход иностранных компаний от продажи акций (от встречного предоставления за реализованные акции), а как доход в этом же размере, но от распределения в их пользу имущества налогоплательщика. Вероятно, такой их подход основан на том, что если сделка по обратной реализации акций не может рассматриваться как самостоятельная сделка, то и доход от нее не может (формально) рассматриваться как доход именно от реализации акций. Но такой подход является крайне спорным. При этом суды так и не обозначили, в чем же тогда, по их мнению, состоял подлинный экономический смысл и содержание обеих сделок, если «при оценке действительного экономического смысла произведенных операций, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, вытекающий из представленных в суд доказательств». Ни одна из сделок не названа напрямую мнимой или притворной (хотя ссылка на статью 170 ГК РФ абстрактно присутствует в судебных актах), встречное предоставление в конечном итоге по ним было предоставлено. Недоказанность экономической необходимости отсрочки платежа по первой сделке представляется явно недостаточным аргументом для переквалификации вида дохода, полученного иностранными компаниями.



Сам по себе факт аффилированности иностранного займодавца с другой иностранной компанией не свидетельствует об отсутствии у такого займодавца фактического права на процентный доход

Российская компания в 2013-2014 годах выплачивала проценты по займу аффилированной организации, являющейся резидентом Республики Кипр. При этом общим косвенным участником и заемщика, и займодавца являлась головная компания Группы, зарегистрированная на о. Джерси. Налоговый орган применил к данной задолженности правила пунктов 2-4 статьи 269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период). Налогоплательщик не оспаривал выводы инспекции в части признания задолженности контролируемой и нормирования процентов, однако настаивал на необходимости применения к выплатам положений Соглашения об избежании двойного налогообложения с Кипром. Как следствие, применимая налоговая ставка, по мнению налогоплательщика, должна составить 10% вместо 15% к переквалифицированным в дивиденды сверхнормативных процентам. Оставшаяся часть процентного дохода должна быть освобождена от обложения в России вместо вмененного инспекцией налога по ставке 20%. В свою очередь, налоговый орган утверждал, что фактическим собственником процентного дохода выступает не кипрский займодавец, а головная компания Группы на о. Джерси. Суд не согласился с доводами инспекции, отметив, что ей не представлено доказательств получения кипрским займодавцем средств от джерсийской компании для последующего предоставления займа в России, а равно обстоятельств дальнейшего транзитного перечисления процентного дохода. Заключенный договор займа не содержит каких-либо ограничительных условий и не свидетельствует о том, что контрагент-займодавец действует на основании агентского договора, договора поручения, комиссии либо доверительного управления, а также о том, что джерсийская компания принимает решения и несет риски, ответственность, в том числе, за обеспечение исполнения долговых обязательств Общества. Материалами дела подтверждено, что займодавец в проверяемый период не выплачивал дивиденды в адрес указанной головной компании, а полученные от заемщиков денежные средства были израсходованы займодавцем на собственную текущую деятельность (подтверждено документами аудиторской компании). Налогоплательщиком представлены документы о том, что компания – займодавец зарегистрирована на территории Республики Кипр 29.04.2007, с 2011 года начала развивать направление по предоставлению финансовых и инвестиционных средств для компаний во всем мире, имеет офис и достаточный штат сотрудников. По мнению суда, сам по себе факт аффилированности займодавца и материнской компании Группы еще не свидетельствует о том, что последняя является выгодоприобретателем по договору займа. Доказательств прямой зависимости и подконтрольности кипрского займодавца джерсийской компании не представлено. Деятельность по предоставлению займов признана судом самодостаточной для подтверждения фактического права на доход.

(Решение АС Калининградской области от 02.08.2017 по делу № А21-2521/2017)


ОЦЕНКА TAXOLOGY:

На фоне многочисленных споров о фактическом праве на доход в «новейшей налоговой истории России» это дело можно признать по существу всего лишь вторым положительным для налогоплательщика – и то пока на уровне суда первой инстанции. Ранее известность получило дело ООО «АртПак» (см. TaxDigest от 21.02.2017), которое не было обжаловано налоговым органом в вышестоящих судах. Но если в деле «АртПака», по сути, доказательства налогоплательщика ограничились гарантийным письмом кипрского займодавца о фактическом праве на доход (ФПД), а инспекция проиграла скорее благодаря отсутствию каких либо доказательств своей позиции, то в комментируемом деле АО «НПО «Цифровые телевизионные системы» ситуация выглядит несколько иначе. Первое, что бросается в глаза, - как и в деле «АртПака», у налогового органа наблюдается явный недостаток доказательств отсутствия ФПД у кипрского займодавца – по сути единственным доводом является его аффилированность с головной компанией Группы на о. Джерси. Но и сам налогоплательщик занимает проактивную позицию, подтверждая это самое ФПД различными документами, на которые ссылается суд. Следует признать, что в подобной ситуации суд действительно скорее прав, подтверждая наличие ФПД у кипрской компании при перечисленных обстоятельствах (ключевыми из которых являлись признаки юридически и фактически самостоятельной деятельности на Кипре и отсутствие транзита денежных потоков). Однако в деле выделяются два обстоятельства, которые стоит отметить. Во-первых, суд странным образом упоминает, что джерсийская компания, как следует из годового отчета Группы, на самом деле зарегистрирована в Англии и Уэльсе (а следовательно, все равно подпадает под действие СоИДН, но уже российско-британского), что нивелирует позицию инспекции о неприменимости каких-либо СоИДН к выплатам при наличии ФПД у головной компании Группы. Вторым моментом, который несколько смущает в свете текущей арбитражной практики, является указание суда на то, что кипрская компания обладает ФПД, поскольку ведет деятельность по предоставлению займов. Однако на примере дела ООО «Скания Лизинг» год назад можно было убедиться, что даже международные корпоративные финансовые центры – казначейства группы – могут быть признаны кондуитными компаниями, для которых практика фактически отрицает возможность наличия ФПД (на это указывалось, например, в известном Письме ФНС России от 17.05.2017 № СА-4- 7/9270@ «О практике рассмотрения споров по вопросу неправомерного применения налоговыми агентами льготных условий налогообложения при взимании налога на прибыль с доходов иностранных организаций» - см. TaxAlert № 72). Тем не менее, пример данного дела показывает, что при активной позиции налогоплательщика и недостатке доказательств у инспекции можно подтвердить ФПД даже у компании из такой «сомнительной» на сегодня юрисдикции как Кипр.

НДС
При выбытии электроэнергии из владения сетевой организации помимо ее воли объекта налогообложения по НДС не возникает

По результатам выездной проверки налогоплательщику доначислен НДС в связи с невключением в налоговую базу стоимости неучтенной потребленной электроэнергии по Актам бездоговорного потребления электроэнергии. Судами первой и апелляционной инстанций доначисление налога признано правомерным, в том числе со ссылками на: 1) ст. 544 ГК РФ, согласно которой оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии. То есть с потребителей взыскивается стоимость электроэнергии, установленная расчетным путем, за фактически принятое её количество; 2) отказное определение ВС РФ № 307- КГ16-1324 от 23.03.2016 по делу № А26- 447/2015, когда суды признали, что оплата электроэнергии по бездоговорному потреблению признается облагаемой налогом на добавленную стоимость операцией согласно п. 1 ст. 146 НК РФ. Суд кассационной инстанции по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика отменил акты судов нижестоящих инстанций и направил дело на новое рассмотрение, исходя из следующего. Согласно пункту 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», при выбытии (списании) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и т.п.), объекта налогообложения по НДС не возникает. Поскольку в настоящем деле имело место бездоговорное потребление электроэнергии, т.е. самовольное подключение энергопринимающих устройств к объектам электросетевого хозяйства и (или) потребление электрической энергии в отсутствие заключенного в установленном порядке договора, при котором выбытие электроэнергии из владения сетевой организации происходит помимо ее воли, то объекта налогообложения по НДС применительно к подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не возникло. Нормы НК РФ не относят бездоговорное потребление электроэнергии к операциям, облагаемым НДС. Вопреки доводам налогового органа, ст. 544 ГК РФ регулирует только оплату энергии, которая (оплата) сама по себе не является объектом налогообложения по НДС. Кроме того, порядок расчета стоимости бездоговорного потребления носит по сути штрафной характер, т.к. базируется не на фактическом объеме потребленной электроэнергии, а на презумпции максимального и круглосуточного использования всей мощности присоединенных энергопринимающих устройств. Таким образом, взыскание сетевой организацией в ее пользу стоимости бездоговорного потребления по сути является возмещением реального ущерба, но не взысканием задолженности за переданную электроэнергию.

(постановление АС Московского округа от 18.07.2017 по делу № А40-13192/2016)



Принятие НДС к вычету продавцом в случае отказа покупателя от приобретенного товара не обусловлено фактическим перечислением в бюджет ранее исчисленной суммы налога

Между налогоплательщиком (продавец) и покупателем в 3-ем квартале 2015 года был заключен договор купли-продажи объектов недвижимости. В этом же квартале налогоплательщиком выставлен счет-фактура на сумму сделки. В соответствии с декларацией по НДС за 3 квартал 2015 г. исчислен НДС к уплате в бюджет. В 4 квартале 2015 года данный договор расторгнут, задаток возвращен покупателю. В его адрес также выставлен корректировочный счет-фактура, сторнирующий сумму сделки. Ранее исчисленная сумма НДС заявлена к вычету. Исходя из неправомерности предъявления НДС к вычету, налоговый орган в кассационной жалобе привел довод о том, что налогоплательщик мог воспользоваться правом на вычет только в случае уплаты соответствующего налога в бюджет, указывая на отсутствие такой уплаты, что свидетельствует о нарушении налогоплательщиком положений пункта 5 статьи 171 НК РФ. Отсутствие уплаты в бюджет в 3 квартале 2015 года спорного налога лишает налогоплательщика права на получение налогового вычета в 4 квартале 2015 года, в связи с чем влечет отказ в подтверждении налогового вычета по итогам проверяемого периода. Однако суд отклонил довод налогового органа о необходимости обязательной уплаты НДС налогоплательщиком путем перечисления в бюджет с целью заявить его к вычету в 4 квартале 2015 года как основанный на ошибочном толковании норм материального права. При этом отмечено, что под уплатой имеется ввиду исчисление соответствующей суммы налога с реализации имущества и отражение его в налоговой декларации к уплате. Неперечисление же спорной суммы в бюджет влечет обязанность налогоплательщика уплатить пени начиная со дня, следующего за установленным НК РФ сроком уплаты НДС за 3 квартал 2015 года.

(постановление АС Уральского округа от 28.07.2017 по делу № А71-11997/2016)



Несвоевременное получение разрешительных документов не препятствует применению пониженной ставки НДС, если налогоплательщиком приняты все меры к их своевременному получению

В ходе проверки налоговым органом установлено нарушение налогоплательщиком ст.164 НК РФ, выразившееся в необоснованном применении ставки НДС в размере 10% при реализации лекарственных средств и медицинских препаратов при отсутствии регистрационных удостоверений в 2012-2013 гг. У налогоплательщика отсутствовали регистрационные удостоверения на лекарственные средства в период с 30.12.2011 по 08.02.2012. При рассмотрении дела установлено, что налогоплательщик имел регистрационное удостоверение от 29.12.2006 со сроком действия до 29.12.2011 включительно. При этом он заблаговременно (29.09.2011) представил в Минздравсоцразвития России заявление о подтверждении государственной регистрации лекарственного препарата, однако федеральным органом исполнительной власти было зарегистрировано бессрочное регистрационное удостоверение только 09.02.2012. Между тем законом установлен фиксированный девяностодневный срок рассмотрения федеральным органом исполнительной власти заявления о подтверждении государственной регистрации лекарственного препарата. С учетом изложенных обстоятельств суд признал правомерным применение налогоплательщиком пониженной ставки НДС. Суд отметил, что лицо, совершившее все необходимые в силу закона действия для получения бессрочного регистрационного удостоверения при отсутствии отказа в подтверждении государственной регистрации лекарственного препарата получает право применить ставку 10% по НДС с момента истечения срока для рассмотрения заявления о подтверждении государственной регистрации лекарственного препарата, указанного в законе, вне зависимости от того, своевременно или нет будут выданы бессрочные регистрационные удостоверения (разрешения). Задержка в своевременной выдаче налогоплательщику бессрочных регистрационных удостоверений произошла по вине соответствующего федерального органа исполнительной власти.

(постановление АС Уральского округа от 28.07.2017 по делу № А71-11997/2016)
Налог на прибыль
Расходы на уплату взаимозависимому лицу лицензионных платежей за пользование товарным знаком с учетом обстоятельств дела могут быть признаны направленными на получение необоснованной налоговой выгоды

По итогам проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщиком в нарушение статьи 252 НК РФ необоснованно завышены расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, на сумму платежей за пользование Товарным знаком, которые осуществлены на основании лицензионного договора, заключенного между ним и индивидуальным предпринимателем Б (далее – ИП Б). В обоснование своего вывода налоговый орган указал на следующие обстоятельства: использование им товарного знака (логотипа) на безвозмездной основе до заключения лицензионного договора; налогоплательщик являлся первичным заявителем подачи заявки в Федеральную службу по интеллектуальной собственности на регистрацию прав на Товарный знак; наличие взаимозависимости между налогоплательщиком и Б. В качестве возражений налогоплательщик указал, что заключая лицензионный договор, он действовал в соответствии со своей уставной деятельностью, направленной на извлечение прибыли и увеличение ее показателей. Приобретение им прав на товарный знак необходимо для поддержания и увеличения объема продаж своих услуг на рынке, привлечение большего количества клиентов, продвижение услуг под единым товарным знаком. Между тем при рассмотрении дела было установлено, что согласно данным ЕГРЮЛ Б. являлся генеральным директором налогоплательщика до заключения лицензионного договора. Товарный знак налогоплательщик использовал с 2009 года, то есть до заключения Лицензионного договора с ИП Б. (в 2013 году). Согласно данным ЕГРЮЛ учредителями налогоплательщика на дату заключения лицензионного договора (01.04.2013) являлись: сын ИП Б. и организация, в которой основным учредителем являлся сам ИП Б. Перед заключением лицензионного договора налогоплательщик и ИП Б. заключили договор от 01.02.2013 отчуждения заявки на товарный знак. При этом у ИП Б. отсутствуют разрешенные виды деятельности относительно назначений платежей по лицензионному договору. При этом, несмотря на многообразие заявленных видов деятельности, в выписке по расчетному счету отражена только уплата налога с полученного вознаграждения. Никаких платежей, свидетельствующих о реальном ведении ИП Б. хозяйственной деятельности (коммунальные платежи, расходы на канцелярские товары, аренду и/или содержание офиса) не отражено. Кроме того, при анализе движения денежных средств по счету ИП Б налоговым органом установлено, что денежные средства, поступившие от налогоплательщика в соответствии с лицензионным договором, в полном объеме перечислены индивидуальным предпринимателем на свою же банковскую карту, принадлежащую ему как физическому лицу. По мнению суда, это говорит о том, что данные выплаты являются по своей сути дивидендами, выплаченными не из чистой прибыли, а за счет выплат, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций и сумму налога, подлежащего уплате в бюджет РФ. Суд отметил, что установленные обстоятельства, свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате сделки по отчуждению заявки на товарный знак и дальнейшей выплате платежей за пользование товарным знаком в пользу ИП Б.

(решение АС г. Москвы от 27.07.2017 по делу № А40-104968/2017)
Транспортный налог
Повышающий коэффициент при исчислении транспортного налога по дорогостоящим автомобилям применяется и в том случае, когда конкретная версия модели автомобиля напрямую не указана в специальном перечне Минпромторга

В ходе камеральной проверки декларации по транспортному налогу и представленных документов налоговым органом установлено занижение транспортного налога по автомобилю Mercedes-Benz ML350 Bluetec 4Matic, 2013 года выпуска, в связи с неприменением организацией (налогоплательщиком) повышающего коэффициента 1,3. Суд первой инстанции не согласился с инспекцией. Он решил, что в соответствии с Перечнем легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей, утвержденного Минпромторгом РФ 28.02.2014, автомобиль марки «Merсedes-Benz» модель (версия) «ML350» отнесен к данному перечню. Однако по информации официального дилера, модели MercedesBenz ML-350 и Mercedes-Benz ML350 Bluetec 4 Matic относятся к одной линейке Mercedes-Benz (модельного ряда ML-Class), но не являются модификациями друг друга, так как имеют различные двигатели и базовую стоимость. Из буквального толкования вышеназванного Перечня Минпромторга следует, что автомобиль марки Mercedes-Benz модель ML350 Bluetec 4 Matic в нем отсутствует. Поэтому суд пришел к выводу о необоснованном расширительном толковании указанного перечня налоговым органом при отнесении к нему спорного автомобиля. Доводы налогового органа об указании дополнительной аббревиатуры Bluetec 4 Matic только на оснащение автомобиля системой полного привода и технологии обработки отработавших газов основаны на предположениях и документально не подтверждены. Суды апелляционной и кассационной инстанций, напротив, заняли позицию налогового органа, признав правомерным применение повышающего коэффициента. Поскольку в Перечне легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей от 28.02.2014 не указана конкретная версия данной модели автомобиля, суды пришли к выводу, что повышающий коэффициент 1,3 по транспортному налогу подлежит применению ко всем версиям модели MercedesBenz ML 350, в том числе Bluetec 4 Matic. При этом ссылка налогоплательщика на п. 7 ст. 3 НК РФ признана ошибочной, поскольку неустранимые сомнения, противоречия и неясности в толковании п. 2 ст. 362 НК РФ и Перечня легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей от 28.02.2014 отсутствуют.

(постановление АС Северо-Западного округа от 25.07.2017 по делу № А13-8286/2016)

ПРИМЕЧАНИЕ

По данному вопросу дополнительно следует учесть наличие свежего письма Минфина от 12.07.2017 № 03-05-04-04/44504 (доведено до территориальных налоговых органов письмом ФНС от 18.07.2017 № БС-4- 21/14024@). Из него можно сделать вывод о том, что если в перечне описание модели (версии) для той или иной марки авто более развернуто по сравнению со сведениями из ГИБДД или напротив, несколько лаконичнее, все равно будет считаться, что автомобиль в перечне есть. А значит и налог по нему должен уплачиваться в повышенном размере.

Надеемся, что предоставленная информация окажется для Вас полезной. Мы готовы ее обсудить в удобном для Вас формате.
Рассылку Taxology читают финансисты, бухгалтеры, юристы, налоговые менеджеры, собственники бизнеса и даже конкуренты. Одна из лучших аналитических рассылок о налогах в России. Подпишитесь и Вы!