Дайджест № 52
Уважаемые коллеги!
В нашем дайджесте № 52 интересные споры:
Окончание (ой ли?) широко известной в узких кругах серии дел о «сахарных заводиках» - Уваровский проиграл из-за сомнительной ссылки инспекции и суда на концепцию ФПД
Очередной пример того, что капитализация процентов по займу перед иностранной компанией (в данном случае – новация долга с процентами в вексель) равнозначна выплате процентного дохода с обложением его у источника
Хитрая схема продажи драгметаллов банком с использованием металлических счетов и уходом от НДС
Детективная история о том, что начисленные проценты по выданным директором-мошенником займам учету в доходах не подлежат
И многое другое...
Международное налогообложение
Перечисление дивидендов филиалу кипрской компании в РФ с последующим переводом полученной суммы в офшор по поручению этой компании свидетельствует о том, что она не является фактическим получателем дохода (дивидендов)

Налогоплательщик (ЗАО «Уваровский сахарный завод») на основании письма российского филиала кипрской компании, являющейся его единственным акционером, перечислил причитающуюся ей сумму дивидендов на счет филиала в российском банке. Далее сумма дивидендов по поручению данного акционера была перечислена в счет погашения займов перед офшорной компанией (Британские Виргинские острова). С указанной суммы дивидендов налогоплательщиком в качестве налогового агента был уплачен налог по ставке 5%, предусмотренной подп. «а» п. 2 ст. 10 Соглашения об избежании двойного налогообложения между РФ и Республикой Кипр от 05.12.1998 (далее – СоИДН). По мнению налогового органа, применение льготной ставки является неправомерным - к доходам в виде дивидендов, выплачиваемых российской организацией российскому представительству иностранной организации с учетом п. 4 ст. 10 СоИДН применяется ставка налога 15%. Дивиденды будут считаться полученными иностранной организацией в том случае, если такие дивиденды напрямую были бы направлены компании в Республику Кипр; а так как спорные дивиденды были зачислены на счета филиала, а потом филиалом направлены в офшорную зону, то дивиденды считаются выплаченными постоянному представительству и подлежали налогообложению по ставке 15%. Суд апелляционной инстанции не согласился с позицией налогового органа, отметив, что обстоятельства, связанные с тем, имеют ли отношение выплаченные дивиденды к деятельности именно самого филиала, характер осуществляемой филиалом деятельности, в ходе проверки налоговым органом не устанавливался и в его решении данные обстоятельства не отражены. Кроме того, иностранной компании принадлежит право распоряжения прибылью налогоплательщика. Как акционер, получивший дивиденды от акций, компания вправе распорядиться всей суммой дивидендов с указанием когда и кому перечислить принадлежащие ей суммы дивидендов. Суд кассационной инстанции отменил постановление суда апелляционной инстанции и удовлетворил жалобу налогового органа, исходя из того, что применение в настоящем деле пониженных налоговых ставок, предусмотренных Соглашением от 05.12.98 было бы правомерным в случае, если бы кипрская компания являлась фактическим получателем спорных дивидендов. Между тем, филиалом полученные от Общества дивиденды были перечислены в счет погашения займов расположенной на острове Мэн компании HANFORD CONSULTANTS LIMITED, которая и явилась фактическим получателем спорных дивидендов. При этом суд подчеркнул, что поручения кипрской компании о перечислении дивидендов в адрес компании HANFORD CONSULTANTS LIMITED были сделаны более чем за год до момента, когда данные дивиденды были перечислены Обществом на счета филиала.

(постановление АС Центрального округа от 27.06.2017 по делу № А64-3695/2016)

ОЦЕНКА TAXOLOGY

В очередной раз приходится возвращаться к уже хорошо известной (по предыдущим выпускам нашего дайджеста) фабуле дела по той причине, что принятие кассационного постановления по данному делу должно было снять многие вопросы относительно возможности дальнейшего укрепления и расширения концепции фактического получателя дохода. Суды кассационной инстанции в налоговых спорах не так уж часто отменяют оба судебных акта нижестоящих инстанций, принятых в пользу налогоплательщиков. К тому же в известное письмо ФНС от 17.05.2017 № СА-4-7/9270@ о применении концепции фактического получателя дохода (см. TaxAlert № 72) с примерами судебной практики вполне мог бы быть включен один из судебных актов с аналогичной фабулой, принятый в пользу налогового органа (речь о постановлении 15 ААС от 13.03.2017 по делу № А32-18982/2016, ОАО «Сахарный завод «Ленинградский»), однако ФНС не стала это делать (возможно по причине отсутствия в том деле основных перечисленных в письме признаков того, что у кипрского акционера не имелось фактического права на доход), что представляется более чем уместным. Все это давало определенную надежду на сохранение положительного исхода данного дела для налогоплательщика. Однако суд кассационной инстанции поступил иначе, уравняв итоги рассмотрения двух дел с участием сахарных заводов. При этом он не стал останавливаться на основных критериях определения фактического получателя дохода (в том числе содержащиеся в упомянутом письме ФНС от 17.05.2017 № СА4-7/9270@ и судебных актах, указанных в приложении к нему), что уже само по себе значительно ослабляет убедительность позиции данного суда. Акцент сделан исключительно на транзитном характере денежных средств, перечисленных в офшор минуя головную организацию на Кипре в совокупности с доводом о том, что такой механизм их движения был предусмотрен заранее (до получения дивидендов филиалом). Таким образом, концепция фактического получателя дохода продолжает расширяться за счет новых не совсем характерных для нее ситуаций.

При передаче налогоплательщиком иностранной организации собственных векселей в счет погашения долга по уплате процентов по заемному обязательству у него возникают обязанности налогового агента по налогу у источника

Налогоплательщик (заемщик) в 2009 и в 2011 году заключил с иностранной организацией (Сент-Китс) договоры займа. В 2013 году между сторонами были заключены соглашения об отступном, по которым налогоплательщик передал займодавцу в качестве отступного собственные простые векселя и прекращались все обязательства из договоров займа. В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик в нарушение норм НК РФ не удержал налог на прибыль и не представил в налоговый орган по месту своего учета информацию о суммах, выплаченных иностранной организации. По его мнению, передача векселя, в номинальную стоимость которого входит и сумма займа и проценты, является выплатой дохода в натуральной форме. Суд первой инстанции не согласился с налоговым органом и признал его решение недействительным. Он указал, что погашения обязательства по договорам займа с иностранной организацией в результате заключения соглашений об отступном и выдачи векселя не произошло и доход в момент выдачи векселя как предмета отступного не возник у иностранной организации в силу ст. 41 НК РФ, которая определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме. Прирост фактической выгоды у иностранной организации произойдет в момент предъявления векселя к погашению и выплаты всех денежных средств иностранной организации налогоплательщиком. Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции, удовлетворив жалобу налогового органа. Он отметил, что в рассматриваемой ситуации вексель является средством платежа и налогоплательщик должен был исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога с суммы погашенной перед иностранной организацией задолженности. Соглашением сторон установлена форма выплаты должником в адрес иностранной организации процентов – оплата долга производится путем выдачи векселя. Суд сослался на письмо Минфина РФ от 04.08.2015 № 03-03-06/44908, согласно которому замена банком первоначального обязательства в виде собственного векселя, выданного иностранной организации, новым вексельным обязательством с учетом начисленных по векселю процентов свидетельствует о получении иностранной организацией -векселедержателем дохода в неденежной форме в сумме процентов по первоначальному векселю, с которого российская организация - налоговый агент обязана перечислить в бюджет соответствующую сумму налога. Аналогичный вывод, по мнению суда, сделан в Определении ВАС РФ от 21.10.2010 N ВАС13844/10, Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18.08.2010 по делу № А28-20189/2009. Таким образом, при передаче обществом иностранной организации векселей в счет погашения долга по уплате процентов по заемному обязательству у общества возникают обязанности налогового агента по налогу на доходы иностранных организаций.

(постановление 15 ААС от 21.06.2017 по делу № А32-1334/2017)

Трансфертное ценообразование
Отсутствие в уведомлении о контролируемых сделках полных и достоверных сведений, предусмотренных не только НК РФ, но и подзаконными актами ФНС России, может являться основанием для привлечения его к ответственности по ст. 129.4 НК РФ

Налогоплательщик в 2015 году представил в налоговый орган уточненное уведомление о контролируемых сделках, совершенных в 2014 году. В ходе проверки уведомления налоговый орган установил расхождение указанных в нем данных с данными уведомления о контролируемых сделках, представленного его контрагентом. Установлено, в частности, незаполнение пункта 050 «Номер другого участника сделки» в Разделе 1Б в количестве 14 упоминаний; заполнение значением «0» в пункте 260 «Количество участников сделки» в Разделе 1А в количестве 3 упоминаний; указание в пункте 150 «Дата совершения сделки» в разделе 1Б даты 2010, выходящей за рамки отчетного года, указанного на титульном листе; отражение отрицательных величин в пункте 130 «Цена (тариф) за единицу измерения без учета НДС, акцизов и пошлины, руб.» и в пункте 140 «Итого стоимость без учета НДС, акцизов и пошлины, руб. После того как налоговый орган уведомил налогоплательщика о выявленных ошибках, последний представил уточненное уведомление, но тем не менее был привлечен к отвественности по ст. 129.4 НК РФ. Оспаривая данное решение налогового органа, налогоплательщик указал на то, что допущенная им ошибка состояла в указании в Уведомлении сведений о номере другого участника сделки, количестве участников сделки, дате совершения сделки, необходимость отражения которых, по его мнению, предусмотрена Приказом ФНС России от 27.07.2012 № ММВ-7-13/524@, но не статьей 105.6 НК РФ, что не свидетельствует о представлении им недостоверных сведений о контролируемых сделках за 2014 год. Признавая позицию налогоплательщика необоснованной, нижестоящие суды указали, что в соответствии с порядком заполнения формы уведомления о контролируемых сделках, утвержденным вышеназванным приказом ФНС России предусмотрены обязательные для заполнения и необязательные для заполнения пункты. При этом пункты, обязательные для заполнения, непосредственно относятся к информации о контролируемой сделке, прямо предусмотренной в п. 3 ст. 105.16 НК РФ. Кроме того, положения упомянутого Приказа ФНС России находятся в системной связи с п. 3 ст. 105.16 НК РФ. Суд кассационной инстанции отметил, что нижестоящие суды правильно указали, что отсутствие информации в пунктах, обязательных для заполнения, либо указание в этих пунктах недостоверной информации указывает на то, что налогоплательщик не выполнил требования положений пункта 3 статьи 105.16 НК РФ и Порядка заполнения, то есть представил уведомление о контролируемых сделках, содержащее недостоверные сведения.

(постановление АС Московского округа от 23.06.2017 по делу № А40-211507/2016)

ОЦЕНКА TAXOLOGY:

Позиция суда первой инстанции по данному делу была сформирована еще до появления Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ (утв. Президиумом ВС РФ 16.02.2017), согласно п. 10 которого «Недостоверное заполнение отдельных реквизитов уведомления о контролируемых сделках является основанием для привлечения налогоплательщика к предусмотренной статьей 129.4 НК РФ ответственности, если допущенные при заполнении этих сведений ошибки могли препятствовать идентификации контролируемой сделки». Вышестоящие суды не стали каким-либо образом отражать в своих судебных актах данный аспект, акцентируя внимание на формальном моменте - обязательности или необязательности заполнения отдельных полей уведомления. Напомним, что в более новых делах, рассматриваемых после выхода указанного Обзора, суды несколько смягчают позицию (хотя и без ссылки на сам Обзор) относительно неполного или недостоверного отражения отдельных сведений в уведомлении о контролируемых сделках (решение АС г. Москвы от 25.04.2017 по делу № А40- 35060/17).
НДС
Предоставление банком металлических займов не освобождается от НДС, если их реальным экономическим смыслом является реализация драгоценных металлов из хранилища банка с целью уклонения от уплаты НДС

Банком на систематической основе по договорам займа осуществлялось предоставление драгоценных металлов (золото, серебро) определенному кругу заемщиков с изъятием указанных слитков из хранилища банка в обмен на обязательство поставки драгоценных металлов по истечении установленного договором срока (декларируемый срок - около 6 месяцев). При этом предоставление займа было возможно исключительно при наличии депозита драгоценных металлов, привлекаемого банком от самого клиента, изначально проданных последнему с зачислением на его обезличенный металлический счет в объеме, равном предоставляемому клиенту займу. По мнению налогового органа, банком в нарушение п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДС, умышлено, в результате применения налоговой схемы, не учтены операции по реализации контрагентам драгоценных металлов с выбытием слитков из хранилища банка. Рассматривая спор в пользу налогового органа, суды исходили из следующего. Драгоценные металлы, предоставляемые в заем, в реальности приобретаются банком на межбанковском рынке за счет самого клиентазаемщика. Кроме выдачи займов, банк осуществлял по линии указанных клиентов-заемщиков реализацию драгоценных металлов на основании договоров купли-продажи с зачислением металла на обезличенный металлический счет клиента. Реальным экономическим смыслом произведенных операций являлось не предоставление займов, а реализация банком драгоценных металлов из хранилища банка с целью уклонения от уплаты НДС.

(постановление АС Московского округа от 15.06.2017 по делу № А40-155254/2016)

Налогоплательщик, заменивший заказчика в договоре подряда и компенсировавший ему сумму аванса, уплаченную заказчиком подрядчику, не вправе принять к вычету НДС с суммы этой компенсации

Контрагент налогоплательщика (заказчик) и третье лицо (генеральный подрядчик) заключили договор генерального подряда на строительство объектов торговли. Заказчик перечислил генеральному подрядчику сумму аванса. Впоследствии заказчик уступил права по этому договору налогоплательщику, а последний взамен этого компенсировал заказчику сумму аванса, который заказчик ранее уплатил своему генеральному подрядчику. При этом заказчик выставил налогоплательщику счет-фактуру (с НДС), где указал, что данная сумма является компенсацией за передаваемые по Договору права и обязанности. Указанную сумму НДС налогоплательщик принял к вычету. Впоследствии налогоплательщик принял от генерального подрядчика результат работ и принял к вычету НДС по выставленному им счету-фактуре. Налоговый орган и суды признали неправомерным принятие к вычету НДС по счету-фактуре, выставленному заказчиком, по сумме компенсации, исходя из следующего. Во-первых, поскольку расходы, понесенные налогоплательщиком по договору уступки, имеют компенсационный характер, указанная сумма не является объектом обложения НДС. Во-вторых, принятие налогоплательщиком в полном объеме к вычету НДС с суммы компенсации, фактически являющейся авансовым платежом, одновременно с суммой НДС по выполненным работам приводит к двойному применению налоговых вычетов по одному объекту, что не соответствует требованиям налогового законодательства. При этом положения п. 5 ст. 173 НК РФ не подлежат применению к рассматриваемым правоотношениям, поскольку в данном случае отсутствуют операции по реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав. Из договора уступки прав и обязанностей следует, что его предметом фактически является замена стороны в договоре, а не реализация имущественного права требования перечисленного генеральному подрядчику аванса.

(постановление АС Северо-Западного округа от 23.06.2017 по делу № А56-52301/2016)
Налог на прибыль
Начисленные проценты по займу, выданному в преступных целях, не подлежат включению в доходы независимо от признания такого займа недействительным

Налогоплательщик (займодавец) в лице своего директора заключил с двумя организациями договоры процентного займа. Далее на основании п. 6 ст. 250 НК РФ и п. 6 ст. 271 НК РФ начислял в 2010 году проценты на суммы займов. Впоследствии данный директор привлечен к уголовной ответственности по ч. 4 ст. 159 УК РФ за мошенничество. Из приговора следовало, что он сформировал преступный умысел, направленный на хищение денежных средств руководимого им общества способом, выразившимся в заключении договоров займа с подконтрольными ему организациями, выводе части денежных средств общества и распоряжении ими по своему усмотрению без намерения возврата. После этого налогоплательщик в уточненных декларациях исключил из налогооблагаемых доходов суммы процентов. По мнению налогового органа, проценты исключены из доходов неправомерно, а суды необоснованно не приняли во внимание, что в приговоре отсутствует вывод о том, что заключенные обществом договоры займа являются ничтожными. Спорные сделки по представлению займов не оспорены в судебном порядке и не признаны недействительными. Кроме того, одного только факта признания сделки недействительной недостаточно для внесения корректировок в налоговые обязательства. Суды не согласились с позицией налогового органа, исходя из следующего. Договоры займа заключены директором, без намерения на возникновение, изменение, прекращение гражданских прав и обязанностей, обычно порождаемых такой сделкой, договоры совершены с целью хищения денежных средств. Денежные средства у налогоплательщика похищены путем мошеннических действий директора, а не выбыли в результате предоставления их в заем. Проценты отражались обществом в составе внереализационных доходов по методу начисления, при этом фактически денежные средства налогоплательщику не поступали. Обстоятельства, установленные приговором суда в отношении директора относительно совершения сделок по предоставлению займов, признание судом причинения вреда являются достаточным основанием для квалификации спорных сделок как недействительных ввиду их ничтожности, и корректировки в связи с этим налоговых обязательств общества.

(постановление АС Северо-Кавказского округа от 13.06.2017 по делу № А32-29496/2016)
Надеемся, что предоставленная информация окажется для Вас полезной. Мы готовы ее обсудить в удобном для Вас формате.
Рассылку Taxology читают финансисты, бухгалтеры, юристы, налоговые менеджеры, собственники бизнеса и даже конкуренты. Одна из лучших аналитических рассылок о налогах в России. Подпишитесь и Вы!