Суд признал соблюденным 3-летний срок для принятия агентского НДС к вычету с учетом взыскания налога в периоде применения налогоплательщиком УСННалогоплательщик в 2020 году являлся заказчиком по договору на выполнение работ с иностранной организацией. При принятии работ он в качестве налогового агента исчислил с указанных работ НДС. Однако налог им не был уплачен самостоятельно в 2020 году, а был взыскан в рамках ст. 47 НК РФ в августе 2021 года.
При этом с 01.01.2021 по 31.12.2023 налогоплательщик применял УСН, в связи с чем заявил взысканный НДС к вычету только в 1-ом квартале 2024 года (после возврата на общий режим налогообложения).
Налоговый орган отказал в применении вычета со ссылкой на пропуск налогоплательщиком 3-летнего срока исходя из того, что налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в пределах трех лет после принятия на учет товаров, работ, услуг. Оснований для иных вычетов законом не предусмотрено. Вычеты следует осуществлять в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика выполнены условия, предусмотренные ст. 171, 172 НК РФ. Трехлетний срок ошибочно исчислен налогоплательщиком с момента уплаты спорной суммы в бюджет, то есть с августа 2021 года.
При этом налоговый орган не усмотрел оснований для применения к спорной ситуации положений ст. 346.25 НК РФ, а также позиции ВС РФ, изложенной в
Определении от 24.05.2021 № 301-ЭС21-784 по делу №
А38-8598/2019, исходя из того, что работы приняты налогоплательщиком еще в период применения им общей системы налогообложения (в 2020 году), а не в периоде применения УСН (2021-2023 гг.).
Тем не менее, суды рассмотрели спор в пользу налогоплательщика исходя из того, что в налоговом периоде, в котором у налогоплательщика возникло право на применение вычета по НДС, налогоплательщик применял УСН и не имел законных оснований для предъявления суммы НДС для вычета, при этом, перейдя на общий режим налогообложения в 2024 году, у налогоплательщика такое право возникло, о чем им была представлена налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2024 года.
Условия для принятия НДС к вычету возникли не в налоговых периодах, в которых был отражен НДС к уплате, а в момент, когда налог был фактически уплачен (взыскан) в бюджет, т.е. в 3 квартале 2021 года. Трехлетний срок для применения указанных вычетов исчисляется с момента возникновения такого права — уплаты в полном объеме спорной суммы задолженности по налогу, подлежащей уплате в бюджет со статусом «02» (налоговый агент), то есть, с августа 2021 года.
(постановление АС Московского округа от 03.04.2026 по делу № А41-12847/2025 ООО "ВЕНТА") Течение 3-летнего срока на уменьшение излишне восстановленного НДС не может начинаться ранее момента, когда налог был излишне восстановлен в соответствующей декларацииНалогоплательщик 27.04.2021 представил уточненную декларацию по НДС за 4-ый квартал 2020 года, в которой произвел восстановление НДС. Впоследствии он обнаружил, что не обязан был восстанавливать НДС и, соответственно, у него образовалась излишняя уплата НДС за данный период.
В связи с этим 14.02.2024 налогоплательщик представил другую уточненную декларацию по НДС за 4-ый квартал 2020, в которой заявил спорные суммы НДС к возмещению. При ее проверке налоговый орган согласился с тем, что налогоплательщик не обязан был восстанавливать НДС в спорных суммах, поскольку ранее соответствующие вычеты им не применялись. Вместе с тем налоговый орган отказал в возмещении НДС исходя из того, что налоговая декларация была представлена 14.02.2024, то есть за пределами трехлетнего срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ.
Суды не согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, отметив следующее. Из решения налогового органа следует, что налогоплательщик в декларации не претендует на применение налоговых вычетов, заявленных за пределами трехлетнего срока (п. 2 ст. 173 НК РФ). Налог к возмещению по декларации не связан с применением «новых» вычетов, ранее не заявлявшихся налогоплательщиком. Все налоговые вычеты по декларации уже заявлялись налогоплательщиком в ранее представленных первичной и уточненных декларациях за 4 квартал 2020 г. Эти декларации были поданы в пределах трехлетнего срока и право на заявленные в них вычеты было подтверждено налоговым органом по результатам камеральных проверок.
Предусмотренное в п. 2 ст. 173 НК РФ правило о трехлетнем сроке, с учетом порядка его исчисления, не рассчитано на применение к спорной ситуации. Это в том числе обусловлено тем, что ошибочное излишнее восстановление суммы НДС не имеет отношения к налоговым вычетам.
Течение трехлетнего срока на возврат излишне восстановленного НДС в любом случае не может начинаться ранее момента, когда налог был излишне восстановлен. В противном случае течение этого срока приходилось бы на тот период, когда у налогоплательщика не было бы самого факта излишнего исчисления налога и, следовательно, отсутствовало бы право на возврат налога и возможность такое право реализовать.
Налоговый орган уклонился от определения момента, когда налогоплательщик ошибочно в излишнем размере восстановил НДС, поскольку это противоречит занимаемой им позиции в отношении применения п. 2 ст. 173 НК РФ. Ошибочное восстановление налогоплательщиком налога является завышением налоговой базы и было допущено 27.04.2021. В такой ситуации по общему правилу течение трехлетнего срока на исправление ошибки, не имеющей отношения к налоговым вычетам, не может начаться ранее 27.04.2021 и завершиться ранее 27.04.2024.
Очевидно, что ранее момента совершения ошибки в виде излишнего исчисления НДС в декларации, представленной 27.04.2021, налогоплательщик не мог знать о таком излишнем исчислении. Позиция же налогового органа приводит к тому, что по сроку уплаты налога (25.01.2021) налогоплательщику вменялось в обязанность знать о том, что в будущем им будет допущена ошибка и налог будет исчислен в излишнем размере.
(постановление АС Московского округа от 24.03.2026 по делу № А40-58066/2025 ПАО "Газпром")ОЦЕНКА TAXOLOGYДело интересно тем, что акцентирует внимание на вопросе о том, что представляет собой в теоретическом и практическом аспекте отмена налогоплательщиком произведенного ранее им восстановления НДС. По сути, это корректировка размера налогового обязательства по НДС за определенный период в сторону уменьшения. К такому же уменьшению приводит и применение налогоплательщиком налоговых вычетов. Однако эта общность не означает, что срок для реализации права на такое уменьшение исчисляется по одним и тем же правилам, т.е. 3-летний срок для реализации права на вычет и правила его исчисления не имеют универсального характера для всех случаев уменьшения размера налогового обязательства по НДС, а соответствующая норма (п. 2 ст. 173 НК РФ) не может толковаться расширительно, о чем, по сути, свидетельствует и позиция судов в настоящем деле. При этом судами в обоснование своей позиции хорошо использованы методы обоснования «от противного» (право на исправление ошибки не может возникнуть раньше самой ошибки) и, пожалуй, здравый смысл (налогоплательщику не может вменяться в обязанность знать о том, что в будущем им будет допущена ошибка).
