Дайджест № 349

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 349
отмечаем интересные дела:

Принятие налоговым органом обеспечительных мер в порядке ст. 101 НК РФ само по себе не является основанием для отказа в предоставлении ему встречного обеспечения в ходе судебного спора

По итогам выездной проверки налоговый орган принял решение о доначислении налогоплательщику налогов. Кроме того, в целях обеспечения исполнения этого решения он в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ вынес решение о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение без согласия налогового органа имущества налогоплательщика, который являлся специализированным застройщиком и имел в собственности большое количество объектов недвижимости.

Налогоплательщик обжаловал решение налогового органа и заявил ходатайство о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия этого решения. Суд первой инстанции ходатайство удовлетворил, указав на наличие у налогоплательщика объектов недвижимости стоимостью, значительно превышающей величину оспариваемой им недоимки, а также принятие налоговым органом самостоятельных обеспечительных мер в отношении имущества налогоплательщика.

Однако налоговый орган направил в суд заявление об истребовании у налогоплательщика встречного обеспечения, мотивируя его возможным неисполнением будущего судебного акта, недостоверностью сведений об имеющемся у него имуществе и реализации его части. Суд ходатайство налогового органа также удовлетворил, предложил налогоплательщику представить встречное обеспечение путем внесения на депозитный счет суда суммы в размере доначисленных налогов, либо банковскую гарантию, поручительство или иное финансовое обеспечение на ту же сумму.

Суд апелляционной инстанции, напротив, отказал налоговому органу в удовлетворении заявления о представлении налогоплательщиком встречного обеспечения исходя из того, что налоговым органом уже приняты обеспечительные меры в отношении недвижимого имущества общества стоимостью, примерно равной отрицательному сальдо ЕНС. Тем самым налоговый орган признал достаточным для погашения недоимки имущество для исполнения его решения, а принятыми им обеспечительными мерами обеспечена сохранность имущества, за счет которого возможно исполнение оспариваемого ненормативного акта. Налоговый орган не привел доводы о том, что его обеспечительных мер недостаточно для фактического обеспечения исполнения обжалуемого решения, и не опровергло аргументы налогоплательщика о значительном размере изымаемой из его хозяйственного оборота недоимки.

Суд кассационной инстанции не согласился с позицией апелляционной инстанции и оставил в силе определение первой инстанции о встречном обеспечении. Суд исходил из того, что еще в первой инстанции было установлено, что несмотря на наличие у налогоплательщика большого количества объектов недвижимости, право собственности на них у налогоплательщика ограничено из-за наличия обязательств перед дольщиками (т.е. фактически имущество, достаточное для погашения недоимки, отсутствует).

Суд отметил, что основанием для применения судом мер встречного обеспечения является не сам факт предоставления заявителю временной защиты его имущественных интересов в виде обеспечительных мер, а наличие реальной угрозы причинения действием этих мер ущерба другой стороне по делу. Апелляционная же инстанция фактически сослалась лишь на наличие оснований для сохранения принятых обеспечительных мер и принятие самим налоговым органом необходимых обеспечительных мер.

(постановление АС Северо-Кавказского округа от 04.12.2025 по делу № А20-3230/2025 ООО СЗ "Тлепш")

Наличие у налогоплательщика имущества с расширенным функционалом может являться доказательством отсутствия реальности операций с контрагентом, привлеченным для этого же функционала

Налогоплательщик осуществлял деятельность по распределению электроэнергии. Между ним и контрагентом был заключен договор на дистанционный сбор и обработку данных приборов учета электроэнергии, согласно которому контрагент (исполнитель) обязуется осуществлять мониторинг и передавать данные о потреблении электроэнергии, используемой для расчетов и взаимодействия участников рынка. Также контрагент принял на себя обязательства по хранению данных о почасовых объемах потребления электрической энергии на серверах в целях аналитической обработки таких данных и представления заказчику аналитического отчета.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что контрагент в действительности не оказывал налогоплательщику услуги, сделки с ним носили формальный характер, целью которых являлось получение неправомерной налоговой экономии в виде необоснованного применения налоговых вычетов по НДС и расходов.

Такой вывод был основан на совокупности собранных в рамках проверки доказательств, в том числе, отсутствие организации – контрагента по адресу регистрации; регистрация спорного контрагента незадолго до заключения договора с налогоплательщиком; отсутствие в собственности контрагента недвижимого имущества и транспортных средств; минимальные размеры исчисленных контрагентом налогов; исключение контрагента из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений о недостоверности; отсутствие среди заявленных контрагентом видов деятельности работ, выполненных для налогоплательщика.

Между тем, суды, рассмотревшие спор в пользу налогового органа, обратили внимание еще на одно обстоятельство. У налогоплательщика имеются четыре счетчика электрической энергии трехфазные Альфа А1800. Такой счетчик помимо учета электроэнергии обладает расширенными функциональными возможностями в части измерения параметров электрической сети, проведения тестов параметров сети и т.п.

Указанная функциональность электросчетчика, предусматривающая автоматизированный сбор, хранение и последующую обработку данных о параметрах сетевого режима и потреблении электроэнергии, обеспечивает возможность самостоятельного формирования необходимого аналитического отчета в установленном порядке без привлечения третьих лиц и специализированных организаций-контрагентов. Использование современных цифровых технологий и интерфейсов дает доступ к подробной статистике по каждому объекту подключения и позволяет формировать отчётные данные с требуемым уровнем детализации, что исключает необходимость обращения к внешним организациям для достижения аналогичного результата.

Налогоплательщик не представил доказательства и разумные объяснения необходимости привлечения контрагента к оказанию услуг по обработке, собору, анализу данных приборов учета и представления аналитических ответов, учитывая, что данный функционал предусмотрен самим прибором учета. Представленные налогоплательщиком аналитические отчеты фактически являются показателями счетчиков Альфа А1800.

(постановление АС Северо-Кавказского округа от 27.11.2025 по делу № А20-4413/2024 ООО "Промэлектросеть")

Суд признал, что первоначально заявленные, но затем исключенные налогоплательщиком из деклараций налоговые вычеты по НДС не учитываются при повторном их заявлении с нарушением 3-летнего срока

Налогоплательщик в декабре 2020 года представил налоговую декларацию по НДС за 3-ий квартал 2020 года, в которой отразил вычеты по НДС. Однако уже в феврале 2021 года он представил уточненную декларацию за этот период, в которой данные вычеты исключил.

В июле 2023 года он представил уточненную декларацию за 2-ой квартал 2020 года, в которой снова отразил эти вычеты, но налоговый орган отказал в их принятии в связи с пропуском 3-летнего срока.

При обжаловании отказа в принятии вычетов налогоплательщик ссылался на то, что они были заявлены им в первичной декларации в 3 квартале 2020 года, которая представлена 30.12.2020, а в 2021 году корректировка подавалась в связи с направлением поставщику претензий. Тем самым налогоплательщиком первоначально было выражено волеизъявление на возмещение спорного НДС.

Суды не согласились с указанным доводом налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа.

Суд апелляционной инстанции при этом отметил, что согласно п. 9.1 ст. 88 НК РФ, в случае если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета).

Спорные вычеты в уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2020 года не подтверждены налоговым органом. Исходя из вышеизложенного, довод налогоплательщика о том, что все вычеты заявлены ранее в декларации по НДС за 3 квартал 2020 года, является несостоятельным.

Доводы налогоплательщика о наличии у него объективных обстоятельств подачи уточненной налоговой декларации по НДС (с вычетами) за пределами установленного п. 2 ст. 173 НК РФ срока, вызванных гибелью единственного участника налогоплательщика и претензионной работой с поставщиками товаров, были исследованы судами и отклонены. Обстоятельств, препятствовавших налогоплательщику своевременно скорректировать свои налоговые обязательства по НДС за спорный период, так же как и уважительных причин пропуска предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ срока, не установлено.

(постановление АС Северо-Западного округа от 10.12.2025 по делу № А56-99723/2024 ООО "Экварика")

Суд признал, что в спорном периоде налогоплательщик не соответствовал условиям применения льготной ставки налога на прибыль для резидентов СПВ

Налогоплательщик в 2017 году получил статус резидента свободного порта Владивосток (СПВ) в целях реализации инвестиционного проекта.

В соответствии с п. 4 ст. 284.4 НК РФ одним из обязательных требований, предъявляемых к налогоплательщику – резиденту СПВ налоговым законодательством для применения пониженной ставки налога на прибыль, относится, в частности, условие о том, что такая организация не должна иметь в своем составе обособленные подразделения, расположенные за пределами территории СПВ, непрерывно с момента получения соответствующего статуса и в течение пяти налоговых периодов, начиная с налогового периода, в котором была получена первая прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности.

По итогам проверки уточненной декларации по налогу на прибыль за 2022 год налоговый орган пришел к выводу о несоответствии налогоплательщика в этом периоде условиям применения льготной ставки при исчислении налога на прибыль, поскольку он имел в своем составе действующее обособленное подразделение, расположенное за пределами территории свободного порта Владивосток. Снятие с учета указанного обособленного подразделения произведено налогоплательщиком только 06.07.2021, а первую прибыль от исполнения соглашения как резидент СПВ он получил в 2020 году.

Налогоплательщик, напротив, исходил из наличия у него права на льготную ставку, поскольку в данном случае спорным периодом является 2022 год, а снятие с учета обособленного подразделения произошло годом ранее, т.е. в 2022 году у него уже отсутствовали обособленные подразделения. Исходя из даты снятия с учета спорного обособленного подразделения (06.07.2021), как на дату направления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2022 года (27.05.2024), так и на отчетную дату (31.12.2022) он, не имеющий в своем составе обособленных подразделений, подтвердил непрерывность исполнения соответствующих требований в течение 2022 года.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, указав, что в период с 01.02.2017 по 06.07.2021, то есть как в момент присвоения статуса резидента СПВ (31.03.2017), так и начиная с налогового периода, в котором была получена первая прибыль (за 3 месяца 2020 года), у налогоплательщика имелось обособленное подразделение за пределами территории СПВ.

Обязанность соответствовать условиям применения указанной льготы в виде запрета на создание новых обособленных подразделений за пределами территории СПВ и отсутствия таких подразделений, созданных ранее, возложена на налогоплательщика непрерывно с даты получения на основании соглашения от 20.03.2017 статуса резидента СПВ до истечения пяти лет, с момента получения им в 2020 году первой прибыли, то есть такая обязанность охватывает, в том числе, и налоговый период 2022 года.

(постановление АС Дальневосточного округа от 12.12.2025 по делу № А51-3213/2025 ООО ДВЗ "Эколос")

Непрерывность применения нулевой ставки со дня государственной регистрации в качестве ИП является обязательным условием для реализации права на данную льготу

Налогоплательщик (ИП) в 2024 г. представил в налоговый орган декларацию по УСН за 2023 год, в которой заявил о получении дохода  и применении ставки 0% на том основании, что основным видом деятельности ИП в 2023 году являлся «Образование дополнительное детей и взрослых, не включенное в другие группировки» (льготируемый вид деятельности), а доля доходов от него превысила требуемый показатель.

В ходе проверки декларации налоговый орган установил, что ИП, зарегистрированный в 2022 году, осуществлял в этом же году преимущественно другой вид деятельности и нулевую ставку не применял. В связи с этим налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком «нулевой» налоговой ставки: абзац второй п. 4 ст. 346.20 НК РФ предусматривает непрерывное применение налоговой ставки в размере 0% со дня государственной регистрации в качестве ИП, а налогоплательщиком данное условие не соблюдено. Статья 346.20 НК РФ не предусматривает восстановление права на налоговую ставку в размере 0% после его утраты.

По мнению же налогоплательщика, абзац 2 п. 4 ст. 346.20 НК РФ не содержит прямого ограничения в праве на налоговую ставку в размере 0% при применении УСН исключительно первыми двумя налоговыми периодами. Соответственно, налогоплательщик имеет право на ставку в размере 0% со второго налогового периода (2023 год), а не с первого (2022 год). Условие о непрерывности, установленное абзацем 2 п. 4 ст. 346.20 НК РФ, определяет не начало возникновения рассматриваемого права, а устанавливает порядок его реализации. Следовательно, вывод об утрате права на применение ставки 0% в первом налоговом периоде, вследствие нарушения условия о его непрерывности, необоснован, поскольку непрерывность двухлетнего периода может не совпадать (начинать течение) с моментом государственной регистрации в качестве ИП.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, указав следующее.

Из толкования налогоплательщиком спорной нормы следует, что момент, в котором начинается течение срока на реализацию права, определяется непосредственно налогоплательщиком, что не соответствует ни положениям НК РФ, ни смыслу предоставления рассматриваемой налоговой льготы.

Из целей введения п. 4 ст. 346.20 НК РФ (предоставление «налоговых каникул») следует, что он полностью освободил от налогообложения именно впервые зарегистрированных ИП, применяющих УСН, на первые два налоговых периода их деятельности.

(постановление 17 ААС от 26.11.2025 по делу № А60-29347/2025 ИП Еремина)

Идентичность условий договоров и актов выполненных работ с несколькими самозанятыми может являться одним из оснований для переквалификации отношений с ними в трудовые

По итогам камеральных проверок расчетов по страховым взносам и НДФЛ налоговый орган пришел к выводу о фактически сложившихся трудовых отношениях между 7 физическими лицами, имеющих статус плательщиков НПД («самозанятых») и налогоплательщиком, с которыми последним заключены не трудовые договоры, а договоры об оказании услуг. В связи с этим налогоплательщику доначислены НДФЛ и страховые взносы.

Одним из доводов налогового органа в пользу такого решения стало то, что в соответствии со спорными договорами исполнитель обязуется выполнить следующие работы: телемаркетинг, удаленная работа через электронную CRM, удаленная работа с заявками, техническая поддержка клиентов, консультирование заказчика. При этом все договоры являются идентичными, содержат одинаковые наименования видов работ, услуг для всех самозанятых, то есть нет зависимости от индивидуальной специфики услуг.

Кроме того, эти договоры не содержат подробного описания характера и видов услуг, необходимых заказчику, их объемов, предмет обозначен неконкретно, без детального указания характеристик работ, подлежащих выполнению, что, в свою очередь, ведет к необходимости регламентации этих работ в ходе их выполнения со стороны работодателя.

Акты выполненных работ также однотипны (различаются лишь суммы, номера договоров, согласно которым составляются акты, даты и номера составления акта); и не содержат информацию об объеме оказанных услуг, что в совокупности с отсутствием в договорах оказания услуг конкретного объема услуг свидетельствует о том, что физические лица, зарегистрированные в качестве самозанятых, выполняют не разовые работы определенного объема, а осуществляют постоянную трудовую функцию.

Суды согласились с этими и другими доводами налогового органа и рассмотрели спор в его пользу, признав создание налогоплательщиком схемы, целью которой явилась минимизация платежей по НДФЛ и страховым взносам.

(постановление АС Уральского округа от 09.12.2025 по делу № А71-900/2025 ООО "Софт и Ка")



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Несмотря на то, что выводы налогового органа и судов в данном деле основаны не только на идентичности условий договоров с самозанятыми, представляется, что именно этот момент в совокупности с отсутствием детализации спорных работ/услуг как в договорах, так и в актах выполненных работ сыграл достаточно заметную роль при принятии судебных актов по делу. Возможно, отношения с самозанятыми требуют большей степени индивидуализации и конкретизации по сравнению со штатными работниками по разным причинам, в т.ч. и потому, что само их привлечение к работам/услугам является неким исключением, обусловленным производственной необходимостью и экономической целесообразностью. Отсутствие такой индивидуализации и конкретизации трактуется судами как акцент на процессе работы (что присуще трудовым отношениям), а не на ее результате. Такое отсутствие все равно восполняется, но происходит это уже на этапе выполнения работ и по инициативе заказчика (работодателя), что, в свою очередь, трактуется как отсутствие присущей гражданско-правовым отношениям большей степени самостоятельности исполнителя.