Дайджест № 247

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 247
отмечаем интересные дела:

Суд признал, что налогоплательщик не подтвердил налоговое резидентство иностранного контрагента для целей применения СИДН

Налогоплательщик выплатил процентный доход иностранному контрагенту из САР Гонконг и применил как налоговый агент налоговую ставку 0%, предусмотренную Соглашением об избежании двойного налогообложения (СИДН) от 18.01.2016 между РФ и Гонконгом.

Налоговый орган признал применение нулевой ставки неправомерным, так как налогоплательщиком не соблюдено условие, предусмотренное п.1 ст.312 НК РФ для применения СИДН, а именно, не подтверждено постоянное местонахождение иностранной компании для целей налогообложения.

Налогоплательщик, напротив, исходил из того, что им представлены все необходимые документы, подтверждающие как статус налогового резидентства компании, так и фактическое право на выплаченный доход. Кроме того, при рассмотрении спора он указал, что: 1) стартовая (домашняя) страница сайта Департамента внутренних доходов Специального административного района (САР) Гонконга не найдена, что подтверждается протоколом осмотра и фиксации доказательств в сети Интернет ; 2) налоговый орган не направил официальный запрос в САР Гонконг о наличии компетенции у регистратора компаний Гонконга на выдачу сертификатов в целях СИДН, а также не направила запрос о предоставлении официальной информации о наличии компетенции у иного органа выступать уполномоченным органом от Руководителя Службы внутренних доходов САР Гонконг на выдачу сертификатов резидентства.

Суд отклонил эти доводы и рассмотрел спор в пользу налогового органа, исходя из следующего.

Все документы (сертификаты) о регистрации иностранной компании выданы Регистратором компаний Гонконга, который компетентным органом Гонконга в целях применения СИДН от 18.01.2016 не является. Компетентным органом Гонконга, о котором идет речь в Соглашении, является Inland Revenue Department, официальный сайт в сети Интернет – https://www.ird.gov.hk/eng/welcome.htm, в переводе на русский язык – Служба (Департамент или Управление) внутренних доходов.

Налоговым органом представлен образец актуального сертификата налогового резидентства в Специальном административном районе Гонконг (направленный ФНС России в адрес нижестоящих налоговых органов письмом от 28.04.2022 № ШЮ-5-13/508ДСП), из которого видно, что такие сертификаты удостоверяются печатью именно Службы внутренних доходов.

Что касается ссылки налогоплательщика на то, что он не смог зайти на сайт этой службы, то, во-первых, набранный им адрес www.ird.gov.hk/eng/welcome.html является неточным (html не равнозначно htm). Во-вторых, невозможность зайти на сайт не отменяет обязанности иностранной организации подтвердить статус резидента именно теми документами, которые предусмотрены СИДН. Кроме того, неточное указание налогоплательщиком интернет-адреса не может означать, что Службы внутренних доходов не существует. Ее адрес можно найти и с помощью общеизвестных поисковых систем.

Доводы налогоплательщика о том, что налоговый орган обязан был самостоятельно либо через ФНС (Минфин) России проверить полномочия Регистратора компаний Гонконга, не основаны на нормах НК РФ. То, что в статье 25 СИДН говорится о возможности обмена информацией компетентными органами Договаривающих Сторон, не означает, что иностранная организация освобождается от обязанности по предоставлению подтверждающих документов налоговому агенту (п. 1 ст. 312 НК РФ). Практическая возможность получения налоговым органом соответствующей информации не установлена.

(постановление 17 ААС от 12.12.2022 по делу № А60-19423/2022
АО "Оптима")

Суд признал, что налогоплательщик обязан был восстановить НДС, ранее принятый к вычету присоединенным к нему взаимозависимым лицом

В 2016 году к налогоплательщику в результате реорганизации присоединилось третье лицо (ООО). При этом налогоплательщик получил по передаточному акту объект недвижимости, по которому ООО ранее применило вычет НДС. Данный объект еще до реорганизации находился у налогоплательщика в аренде и использовался для операций, не подлежащих обложению НДС.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что правопреемство взаимозависимых лиц носило неслучайный характер. В результате реорганизации фактически пользование налогоплательщиком имуществом не прекращалось, имущество используется организацией в тех же целях, как и при его аренде у присоединившегося лица.

По мнению налогового органа, в нарушение требований п. 1 ст. 54.1 НК РФ действительным экономическим смыслом совершения взаимозависимыми лицами согласованных действий по реорганизации и получения правопреемства, формально соответствующих требованиям действующего законодательства, являлось получение налогоплательщиком необоснованной налоговой экономии в виде неисполнения в качестве правопреемника обязанности по восстановлению НДС в отношении операции по передаче основных средств, в отношении которых присоединяемым лицом были заявлены суммы НДС к вычету.

Налогоплательщик в свою очередь ссылался на то, что в силу нормативных требований, по общему правилу, восстановление сумм НДС производится лицом, ранее получившим налоговый вычет, и в дальнейшем осуществляющим операции, указанные в п. 2 ст. 170 НК РФ, при этом содержится специальная оговорка о том, что восстановление производится за исключением случаев передачи имущества правопреемнику при реорганизации юридических лиц.

Суды отклонили этот довод налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив, что указанные общие правила НК РФ установлены для добросовестных налогоплательщиков и не учитывают случаи умышленного создания группой взаимозависимых лиц формально соответствующей требованиям налогового законодательства ситуации, фактически направленной исключительно на получение необоснованной налоговой экономии. Исходя из установленных фактических обстоятельств, обязанность по восстановлению НДС правомерно возложена налоговым органом именно на налогоплательщика, как на лицо, получившее налоговую экономию в результате согласованных действий группы взаимозависимых лиц.

(постановление 18 ААС от 09.01.2023 по делу № А76-23783/2021
ООО МЦ "Лотос")



Временное перемещение экспортируемого товара из исключительной экономической зоны РФ в морской порт РФ для его таможенного оформления не означает, что местом его реализации является РФ

Налогоплательщик (покупатель) приобретал у контрагента рыбопродукцию с целью ее последующего экспорта в Республику Корея. Вылов продукции производился в исключительной экономической зоне РФ, за пределами т. н. 12-мильной зоны (т. е. за пределами территории РФ). Там же эта продукция перегружалась на суда покупателя и перевозчиков, транспортировалась в морской порт РФ для таможенного оформления.

По приобретаемой для деятельности продукции налогоплательщик применял вычет по НДС, но налоговый орган признал это неправомерным, так как в данной ситуации местом реализации продукции для целей НДС не могла признаваться территория РФ.

Налогоплательщик настаивал на том, что фактическая реализация продукции, приобретенной у поставщика, осуществлена на территории РФ. Передача продукции в исключительной экономической зоне не может рассматриваться как передача товара от поставщика покупателю.

При рассмотрении дела было установлено, что заход судов-перевозчиков в порт РФ не был связан с погрузкой-выгрузкой продукции на территории РФ, в порт продукция доставлялась исключительно для его оформления и с целью исполнения требований Постановления Правительства РФ от 05.03.2013 № 184 «О порядке доставки уловов водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) при осуществлении промышленного рыболовства во внутренних морских водах Российской Федерации». Далее продукция направлялась в порт Республики Корея.

Суды рассмотрели спор в пользу налогового органа, отклонив при этом ссылку на то, что в представленных в материалы дела коносаментах пунктом назначения указан порт РФ, поскольку она в отсутствие доказательств факта реальной реализации товара на территории РФ свидетельствует об умышленном отражении налогоплательщиком в документах недостоверной информации и создании фиктивного документооборота с целью создания видимости перехода прав на рыбопродукцию на территории РФ в целях неправомерного возмещения НДС.

(постановление АС Дальневосточного округа от 27.12.2022 по делу № А51-4564/2022 АО "Рыболовецкий колхоз "Восток-1")

Одна и та же единица объема подакцизной продукции не всегда равнозначна одной и той же единице измерения налоговой базы по акцизам

Налогоплательщик занимался производством алкогольной продукции из необходимого для этого сырья. И продукция, и сырье подлежали обложению акцизами по твердым ставкам. При этом в отношении сырья была установлена ставка 32 рубля за литр, в отношении продукции - 566 рублей за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизном товаре.

В декларациях налогоплательщик заявил налоговые вычеты по акцизам, уплаченным при приобретении сырья. По его мнению, в п. 3 ст. 199 НК РФ предусмотрено, что указанные вычеты применяются, если ставки на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы.

По мнению налогоплательщика, такой одинаковой единицей измерения в данном случае является литр. При этом действующая редакция НК РФ не содержит какого-либо специального определения понятия «одинаковое значение единицы измерения налоговой базы».

Налоговый орган и суды не согласились с налогоплательщиком, исходя из того, что литр подакцизного товара и литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизном товаре, нельзя признать одинаковыми единицами измерения налоговой базы, несмотря на использование в приведенных определениях такой одной и той же единицы объёма, как «литр».

При этом, как отметил суд первой инстанции, согласно Приложению №1 к Порядку заполнения налоговой декларации по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и (или) подакцизную спиртосодержащую продукцию, а также на виноград, утвержденному приказом ФНС России от 27.08.2020 №ЕД-7-3/610@, установлены различные самостоятельные единицы измерения налоговой базы подакцизных товаров: 1) литр (Код единицы измерения по Общероссийскому классификатору единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97) (ОКЕИ) - 112); 2) литр безводного (чистого) спирта (Код единицы измерения по Общероссийскому классификатору единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97) (ОКЕИ)-831).

Таким образом, поскольку в рассматриваемой ситуации единицы измерения налоговой базы не являются одинаковыми, то суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком при приобретении сырья, использованного при производстве алкогольной продукции, вычету не подлежат.

(постановление АС Волго-Вятского округа от 27.12.2022 по делу № А43-9742/2022
ООО "СОРДИС")



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Дело является показательным примером того, насколько важно при анализе правовой нормы не акцентировать внимание лишь на отдельных ее составляющих, не ограничиваться сугубо механическим сравнением двух отдельно взятых идентичных слов (терминов). Необходимо в полной мере устанавливать соотношение скрывающимися за этими терминами понятий с другими составляющими, выявлять, действительно ли такие понятия являются сопоставимыми друг с другом. Различный подход к анализу одной и той же нормы в итоге и привел сначала к возникновению налогового спора, а затем и к разрешению его в пользу налогового органа.

Суд признал, что налогоплательщик неправомерно включил в состав косвенных расходов по налогу на прибыль суммы амортизационных отчислений

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно включил в состав косвенных расходов по налогу на прибыль суммы амортизационных отчислений, непосредственно связанных с производством и выполнением работ. Установлено занижение суммы прямых расходов при оценке остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции (работ, услуг) с учетом перерасчета прямых расходов, включая суммы начисленной амортизации.

Налогоплательщик же исходил из того, что не все технологическое оборудование, по которому начисляется амортизация, используется непосредственно в производственном процессе. Часть оборудования используется не в одном, а в нескольких технологических процессах, что делает невозможным распределение начисленной суммы амортизации по конкретным видам производимой продукции в качестве прямых затрат, так как это приведет к искажению учета и невозможности формирования полной, достоверной и объективной информации о деятельности налогоплательщика, искажая величину прямых расходов, приходящуюся на остаток готовой продукции. В связи с этим амортизация основных средств отнесена к косвенным расходам, поскольку достоверно исчислить долю физического и экономического потребления (износа) данных объектов в ходе эксплуатации, прямо относящуюся к конкретному виду продукции, не представляется возможным.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, указав следующее.

Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам и затратам не только непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Налогоплательщиком не предоставлено подтвержденное документально экономическое обоснование правомерности отнесения начисленной амортизации по основным средствам к косвенным расходам исходя из производственной специфики с учетом экономико-технических характеристик производства, в связи с чем, суды отклонили довод о праве на самостоятельное определение перечня прямых расходов.

Приняв во внимание, что спорные основные средства участвуют непосредственно в процессе производства продукции, выпускаемой налогоплательщиком, суды признали правомерным доначисление налоговым органом налога на прибыль по этому эпизоду.

(постановление АС Волго-Вятского округа от 22.12.2022 по делу № А11-14311/2020 АО "Муромский стрелочный завод")



Расходы на принятие представителей сертифицирующей организации не являются представительскими расходами

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком неправомерно отнесены к представительским расходам затраты, связанные с приемом представителей нескольких организаций, в т.ч. сертифицирующей организации. Эта организация была создана МПС России для проведения работ по сертификации объектов железнодорожного транспорта в соответствии с Федеральным законом от 25.08.1995 № 153-ФЗ «О федеральном железнодорожном транспорте».

По мнению налогового органа, исходя из специфики данной организации и выполняемых ею функций, расходы на прием ее специалистов не могут быть признаны представительскими.

По мнению же налогоплательщика, нахождение специалистов организации на территории налогоплательщика было необходимо и обосновано, а представленные документы (договоры) свидетельствуют о том, что организация осуществляет, в том числе, оказание услуг на возмездной основе, не ограничиваясь контрольными функциями в рамках государственного контроля.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, исходя из следующего.

Обоснованность расходов, предусмотренных п. 2 ст. 264 НК РФ, ограничена целями, направленность которых обусловлена созданием и развитием партнерских отношений между участниками рынка.

В ходе проверки по запросу налогового органа организацией представлены приказы (распоряжения) о направлении работников в командировку, согласно которым целью командировки являлось проведение планового инспекционного контроля сертифицированной продукции и отбора образцов, осуществление контроля за проведением сертификационных испытаний, а также проведение анализа состояния производства продукции, заявленной на сертификацию.

Из материалов дела не следует, что прибытие к налогоплательщику сотрудников организации имело целью проведение деловых переговоров, иную деятельностью, нацеленную на получение доходов налогоплательщика. Напротив, организация указала на контролирующую цель прибытия ее представителей к налогоплательщику.

Проведение проверочных мероприятий, выполнение функции по осуществлению деятельности по обязательной сертификации и проведению работ и оказанию услуг в целях осуществления предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти в области обеспечения безопасности не связано с целями, указанными в п. 2 ст. 264 НК РФ.

(постановление АС Волго-Вятского округа от 22.12.2022 по делу № А11-14311/2020 АО "Муромский стрелочный завод")