Дайджест № 220

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 220
отмечаем интересные дела:

Взыскание в пользу иностранной организации денежных средств не освобождает налогоплательщика от обязанности по исчислению и удержанию с них налога с доходов иностранных организаций

По решению третейского суда с налогового агента в пользу иностранной компании взыскана задолженность по страховому возмещению, а также проценты за пользование чужими денежными средствами. Взыскателю выдан исполнительный лист, на основании которого Общество перечислило ему денежные средства.

При взыскании задолженности судом не решались вопросы исчисления и удержания налогов. В такой ситуации налоговый орган установил факт неудержания налоговым агентом налога при выплате дохода иностранной организации, подлежащего обложению налогом в силу положений п. 1 ст. 309 НК РФ (проценты за пользование чужими денежными средствами, являются доходом, полученным вне связи с ведением иностранной компанией предпринимательской деятельности на территории РФ). Обществу доначислены недоимка, пени и штраф по ст. 123 НК РФ.

Налоговый агент в качестве возражений указывал на то, что он не имел возможности удержать налог с суммы выплаты, осуществленной по решению суда на основании исполнительного листа и постановления о возбуждении исполнительного производства, поскольку решение суда является обязательным для исполнения (ст. 16 АПК РФ). Выплата по решению суда произведена им на реквизиты Службы судебных приставов, то есть выплата непосредственно на реквизиты иностранной организации не производилась.

Суды не согласились с позицией Общества и рассмотрели спор в пользу налогового органа, исходя из того, что исполнение налоговым агентом своих обязательств в соответствии с Законом «Об исполнительном производстве» не освобождает от исполнения обязанностей налогового агента, предусмотренных положениями НК РФ, и от ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в случае неисполнения этих обязательств.

Подход, предлагаемый налоговым агентом, приводит к формированию ситуации, при которой определенного вида доходы, имеющие пассивный характер (например, доходы, присуждаемые по судебному решению, исполнение которого производится в безакцептном порядке, как в рассматриваемом случае, доходы выплачиваемые налогоплательщиком на основании вступившего в силу решения суда в рамках исполнительного производства), полностью выпадают из-под налогообложения, что, в свою очередь, приводит к нарушению баланса частных и публичных интересов.

Особенностей выполнения налоговым агентом своих обязанностей при выплате налогоплательщику дохода по решению суда НК РФ не предусмотрено.

(постановление 9 ААС от 11.04.2022 по делу № А40-177369/2021
ООО "СК "Согласие")

Норма НК РФ о выемке документов и предметов (ст. 94) сама по себе не противоречит Конституции РФ

В рамках выездной проверки третьего лица налоговый орган произвел выемку документов на территории налогоплательщика (в отношении которого проверка не проводилась). Арбитражные суды первой и апелляционной инстанций признали проведение выемки законным, отметив, что изъятые налоговым органом у налогоплательщика документы касаются деятельности проверяемого третьего лица, который аффилирован с налогоплательщиком и уклоняется от участия в мероприятиях налогового контроля.

В связи с этим налогоплательщик обратился в Конституционный Суд РФ с заявлением о нарушении его конституционных прав статьей 94 НК РФ.
Эта норма, по его мнению, не соответствует ст.ст. 8, 34, 45 и 46 Конституции РФ, поскольку допускает выемку документов у контрагента налогоплательщика, в отношении которого проводится выездная налоговая проверка.
Конституционный Суд отказал в принятии жалобы налогоплательщика к рассмотрению, отметив следующее.

В силу НК РФ выемка документов и предметов заключается в изъятии должностными лицами налогового органа, проводящими налоговую проверку, документов и предметов проверяемого лица, имеющих отношение к предмету налоговой проверки и свидетельствующих о совершении им налоговых правонарушений, из определенного помещения, с фиксацией соответствующих процессуальных действий и изъятых документов и предметов в протоколе в установленном законом порядке (подп. 3 п. 1 ст. 31, п. 14 ст. 89, п. 4 ст. 93, ст.ст. 94 и 99).

Данное регулирование подлежит применению с учетом действия принципа недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (ст.ст. 35 и 103 НК РФ).

Таким образом, оспариваемое законоположение, направленное на обеспечение осуществления налоговыми органами контроля за исполнением налоговых обязательств, не отменяет действие прав и гарантий, предоставленных налогоплательщикам (их контрагентам) в рамках проведения мероприятий налогового контроля, а следовательно, вопреки мнению заявителя, оно не может рассматриваться как нарушающее его конституционные права в указанном аспекте.

(отказное определение Конституционного Суда РФ от 31.03.2022 № 500-О)



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Определение КС РФ, как это обычно бывает, не вносит ничего кардинального нового в правоприменительную практику, связанную с применением норм НК РФ о выемке документов и предметов, учитывая в т.ч. слишком общий и (или) оценочный характер этих норм. Тем не менее, данный судебный акт КС, ставший промежуточным итогом рассмотрения в арбитражных судах дела № А40-111196/21, позволяет заострить внимание на том, что в целом в судебной практике (учитывая и другие имеющиеся дела по данной теме) существует такая проблема как выемка документов в случае проведения выездной проверки не в отношении налогоплательщика, а в отношении третьих лиц. При этом потенциально такие третьи лица могут как являться взаимозависимыми с налогоплательщиком, так и не являться таковыми, а сами изымаемые документы оказаться в итоге как имеющими, так и не имеющими отношения к деятельность проверяемого налогоплательщика. Но несмотря на эту дифференциацию, какой-то устойчивой единой практики по оценке законности выемки в таких ситуациях так и не сформировалось. Здесь не лишним, наверное, будет напомнить, что в отношении другого мероприятия налогового контроля — осмотра, позиция ВС РФ относительно некоторых моментов проведения его у третьих лиц оказалась достаточно ценной и своевременной (Решение ВС РФ от 10 июня 2019 г. № АКПИ19-296)



Период налогового контроля исчисляется от года, в котором вынесено решение о проведении проверки, а не с года (даты) начала проверочных действий

Налоговый орган принял решение от 30.12.2020 о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика за период с 01.01.2017 по 31.12.2019. Решение направлено по ТКС налогоплательщику 11.01.2021 и получено им в тот же день.

Налогоплательщик не согласился с решением в части включения в проверяемый период 2017 года и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным. Он обращал внимание на то, что с учетом вынесения решения от 30.12.2020 о приостановлении выездной налоговой проверки с 31.12.2020 и решения от 08.02.2021 о возобновлении выездной налоговой проверки налоговый орган начал проводить проверку фактически с февраля 2021 года. Несоответствие года вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки фактическому началу проверки порождает правовую неопределенность, которая негативно сказывается на налогоплательщике. Налоговым органом созданы формальные условия для увеличения глубины проверяемого периода (четыре года вместо трех).

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, указав следующее.

Согласно абзацу второму п. 4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено НК РФ.

Таким образом, из приведенных норм права следует, что период налогового контроля исчисляется от года, в котором вынесено решение о проведении проверки, а не с года (даты) фактического начала проверочных действий и контрольных мероприятий и (или) с даты получения налогоплательщиком решения о проведении выездной налоговой проверки.

Решение налогового органа о проведении в отношении налогоплательщика выездной налоговой проверки вынесено в 2020 году (30.12.2020). При таких обстоятельствах нижестоящие суды пришли к правильному выводу о наличии у налогового органа правовых оснований для включения 2017 года в проверяемый период в рамках выездной налоговой проверки.

(постановление АС Волго-Вятского округа от 06.04.2022 по делу № А28-3479/2021
ООО "Арсенал")

Судебный акт, которым с подрядчика взыскана сумма неосновательно полученного обогащения, сам по себе не является основанием для корректировки облагаемой базы по НДС

Налогоплательщик (подрядчик) выполнил для контрагента работы, исчислив и уплатив соответствующую сумму НДС в бюджет (в т.ч. с аванса). Впоследствии судебным актом по другому делу было установлено, что в действительности часть этих работ выполнил не налогоплательщик, а третье лицо, и, следовательно, часть полученной от контрагента оплаты является неосновательным обогащением налогоплательщика.

В связи с наличием этого судебного акта налогоплательщик представил уточненную декларацию по НДС, в которой уменьшил размер своего налогового обязательства по этому налогу.

Налоговый орган счел неправомерным уменьшение облагаемой базы по НДС и суды согласились с ним в этом, отметив следующее.

Само по себе наличие судебного акта не освобождает налогоплательщика от обязанности по оформлению своих хозяйственных операций соответствующими первичными документами. В рассматриваемом случае стороны не заключали соглашение об изменении объема выполненных работ (волеизъявление сторон на изменение объема работ отсутствует) и корректировочные счета - фактуры не составлялись.

Наличие указанного налогоплательщиком судебного решения о взыскании с него сумм неосновательного обогащения не является двусторонним документом и не заменяет собой согласие подрядчика на изменение объема выполненных работ.
В материалах дела отсутствуют и доказательства возврата на расчетный счет контрагента суммы оплаты, и также отсутствуют документы, подтверждающие изменение либо расторжение договора субподряда налогоплательщика с контрагентом.

Судья ВС согласился с выводами нижестоящих судов и отказал налогоплательщику в передаче его жалобы на рассмотрение Экономической коллегии ВС.

(отказное определение ВС РФ от 15.04.2022 по делу № А65-7803/2021
ООО "Строй-Ком")

Признание незаконным доначисления налога на имущество, учтенного в расходах, не обязывает налогоплательщика производить корректировку налога на прибыль за период такого учета

В 2019 году налоговый орган включил в состав расходов налогоплательщика по налогу на прибыль за 2015, 2016 годы налог на имущество за те же периоды, доначисленный по результатам выездной проверки.

В 2020 году суд признал недействительным решение налогового органа по итогам вышеназванной проверки, в том числе в части доначисления налога на имущество, учтенного в расходах при исчислении налога на прибыль.

В связи с этим налоговый орган скорректировал размер налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль за 2015, 2016г., доначислил налогоплательщику сумму налога, пени и штрафы, часть из которых зачел в счет имевшейся переплаты, а в отношении другой части — направил налогоплательщику требование об уплате налога.

Налогоплательщик не согласился с доначислением налога на прибыль за 2015, 2016 гг, исходя из того, что в данном случае должна производиться корректировка налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2020 год посредством включения указанных сумм в состав внереализационных доходов (как в периоде признания незаконным начислений по налогу на имущество).

Налоговый орган, в свою очередь, указывал на то, что неправомерный учет налогоплательщиком в 2020 году в составе внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль сумм налога на имущество организаций прошлых периодов (2015-2016 годов), начисление которых признано судами незаконным, вместо представления уточненной декларации, в которой были бы скорректированы суммы расходов по налогу на прибыль организаций за 2015-2016 годы, повлек потери бюджета РФ в сумме компенсации за неуплату налога на прибыль в 2015-2016 годах.

Суды не согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, исходя из следующего.

Учет в составе расходов по налогу на прибыль доначисленного налоговым органом налога на имущество, впоследствии признанного судами незаконным, произведен налоговым органом и не является допущенной налогоплательщиком ошибкой. Применение положений ст. 54 НК РФ к рассматриваемой ситуации является необоснованным.

Вынесение в 2020 году судебного решения, которым признано незаконным начисление налога на имущество, обоснованно оценено судами в качестве нового обстоятельства, а вступление в силу судебного акта по указанному делу - в качестве момента выявления налогоплательщиком обстоятельства получения им экономической выгоды и, как следствие, внереализационных доходов в виде доходов прошлых лет.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 11.04.2022 по делу № А81-4580/2021 АО "Роспан интернешнл")

Для применения инвестиционной льготы участником РИП учитываются лишь те капитальные вложения, которые произведены после включения его в реестр участников РИП

Налогоплательщик осуществлял региональный инвестиционный проект (РИП), в реестр участников которых был внесен в октябре 2014 г. По данным его инвестиционной декларации общий объем финансирования инвестиционного проекта в течение 2 лет составил 55,4 млн. руб.

В апреле 2019 года он представил налоговую декларацию по НДПИ за февраль этого года с применением коэффициента территории добычи (Ктд), равным 0,4. В ходе камеральной проверки этой декларации (в мае 2019) он обратился в региональную администрацию с заявлением о внесении изменений в инвестиционную декларацию, в которой отразил увеличение размера инвестиций до более чем 3,2 млрд. руб. Это увеличение произошло в связи с тем, что налогоплательщик учел и те инвестиции, которые он произвел до включения в число участников РИП.

По итогам камеральной проверки налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик не соответствует показателям, указанных в пп.4 п.1 ст. 25.8 НК РФ (о минимальных объемах кап.вложений для участников РИП), не согласившись с включением в объем капитальных вложений увеличенной суммы по инвестиционной декларации.

Суд первой инстанции не согласился с позицией налогового органа, исходя из того, что вышеуказанная спорная норма придает принципиальное значение самому объему капитальных вложений (не менее 50 млн. руб. или 500 млн. руб.), тогда как для целей включения в реестр не установлена начальная дата осуществления капитальных вложений, а установлена лишь предельная дата, до наступления которой капитальные вложения должны быть осуществлены в сумме не менее 50 млн. руб. или 500 млн. руб.

Суды вышестоящих инстанций (включая судью ВС РФ) не согласились с позицией суда первой инстанции, отметив, в частности, следующее.

Судом первой инстанции ошибочно включены в объем капитальных вложений, учитываемых в рамках реализации РИП, все капитальные вложения налогоплательщика, начиная с даты его образования, т.е. с 2008 года по 2016 год включительно (за 9 лет) в размере 3 262.79 млн. руб., тогда как налогоплательщик был включен в реестр РИП 16.10.2014, а сам институт РИП введен Федеральным законом от 30.09.2013 № 267-ФЗ.

Судами также обращено внимание на необходимость учета аналитических материалов к законопроекту № 249572-6, и сделан вывод о том, что иное понимание рассматриваемой налоговой льготы в рамках РИП сводилось бы к возмещению ранее понесенных капитальных вложений до даты включения организации в реестр РИП, в то время нормы НК РФ, регулирующие льготное налогообложение для налогоплательщиков, включенных в реестр РИП, не предполагают возмещения ранее понесенных капитальных вложений до даты включения организации в реестр РИП.

В итоге был сделан вывод о том, что с 01.01.2015 по 31.12.2018 разница между суммой налога, исчисленного без применения коэффициента Ктд, и суммой налога, исчисленного с применением коэффициента Ктд менее 1, составила 581 млн. рублей, что превышает величину, равную объему осуществленных капитальных вложений, указанных в инвестиционной декларации. Следовательно, в налоговых декларациях по НДПИ с 01.01.2019 коэффициент Ктд должен приниматься равный 1.

(отказное определение ВС РФ от 11.04.2022 по делу № А78-14744/2019
АО "Рудник Александровский")