Дайджест № 217

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 217
отмечаем интересные дела:

Суд не вправе принимать по заявлению налогоплательщика обеспечительные меры в отношении решений налогового органа о приостановлении операций по счетам

Налогоплательщик обжаловал в суд решение налогового органа, принятое по итогам налоговой проверки. Он также требовал признать недействительным решение налогового органа о приостановлении операций по его счетам в банке, принятое в качестве обеспечительной меры на основании ст. 101 НК РФ. При этом он просил принять обеспечительные меры в виде приостановления действия решений налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика.

Суд первой инстанции согласился с налогоплательщиком и принял вышеуказанные обеспечительные меры.

Налоговый орган обжаловал определение суда о принятии обеспечительных мер, указывая на то, что принятые судом обеспечительные меры противоречат смыслу п. 10 ст. 101 НК и фактически удовлетворили заявленные налогоплательщиком требования по существу спора. Принятие судом обеспечительных мер, приостанавливающих действие решения о привлечении к ответственности, не является основанием для возобновления банком таких операций, если решение, принятое в порядке подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ, не отменено.

Суд кассационной инстанции согласился с позицией налогового органа и удовлетворил его жалобу, указав при этом следующее.

Законодательство о налогах и сборах РФ и о банках и банковской деятельности в РФ не содержит норм и положений, на основании которых банк вправе при наличии неотмененного решения инспекции о приостановлении операций по счетам налогоплательщика самостоятельно возобновлять расходные операции по счетам по поручениям налогоплательщика (Определение СКЭС ВС РФ от 14.04.2015 № 305-КГ14-5758).

Таким образом, приостановление судом действия решений налогового органа о принятии обеспечительных мер в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке привело фактически к отмене обеспечительной меры, принятой налоговым органом на основании положений п. 10 ст. 122 НК РФ и отмене указанных решений без фактической проверки их законности и обоснованности вышестоящим налоговым органом или судом.

Принятие арбитражным судом обеспечительных мер в отношении ненормативного акта налогового органа о принятии обеспечительных мер не соответствует нормам Арбитражного процессуального кодекса, которыми не предусмотрена возможность принятия обеспечительных мер в виде приостановления действия какого-либо акта, в том числе судебного, о принятии обеспечительных мер, так как это не соответствует институту обеспечения заявления.

(постановление АС Северо-Кавказского округа от 03.03.2022 по делу № А32-31163/2021 АО "Темрюкский комбинат строительных материалов")

Норма НК РФ, ограничивающая общую сумму начисленной пени размером недоимки, обратной силы не имеет

Налогоплательщик и налоговый орган провели сверку взаимных расчетов по налогам, по итогам которой выяснилось, что сумма пени превышает размер недоимки. При этом сама задолженность (недоимка) образовалась до 28.12.2018, т.е. до даты вступления в силу новой редакции п. 3 ст. 75 НК РФ, согласно которой сумма пени не может превышать размер недоимки.

В связи с этим налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании неправомерным начисления пени в части, превышающей размер недоимки. При этом он исходил из следующего.

Пунктом 5 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2018 № 424-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» предусмотрено, что положения п. 3 ст. 75 НК РФ (в новой редакции) применяются в отношении недоимки, образовавшейся после дня вступления в силу данного Федерального закона. Вместе с тем, согласно п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу. Поскольку указанные положения Закона № 424-ФЗ устанавливают дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков (налоговых агентов), то его действие распространяется и на периоды возникновения недоимки, на взыскание которой претендует налоговый орган.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, указав следующее.

Ссылка налогоплательщика на п. 3 ст. 5 НК РФ является ошибочной, поскольку в нем идет речь об устранении ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Между тем пени являются способом обеспечения исполнения обязательства по уплате налогов и страховых взносов (гл. 11 НК РФ), а не санкцией за совершение налогового правонарушения (гл. 15 НК РФ).

В настоящем случае подлежит применению п. 4 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Положению п. 3 ст. 75 НК РФ (в редакции Закона № 424-ФЗ) обратная сила не придана. Напротив, в законе прямо указано, что это положение применяется в отношении недоимки, образовавшейся после дня вступления в силу данного Федерального закона.

(постановление АС Уральского округа от 03.03.2022 по делу № А50-9339/2021
ФГУП "Машзавод им. Ф.Э. Дзержинского")

Суд признал, что деятельность застройщика, совмещавшего свои функции с функциями подрядчика, не освобождается от НДС

Между налогоплательщиком (застройщиком) и региональной администрацией (участник долевого строительства) был заключен государственный контракт на участие в долевом строительстве многоквартирного жилого дома для граждан, проживающих на территории муниципального образования.

В декларации по НДС налогоплательщик отразил стоимость услуг застройщика в разделе «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)». По итогам проверки налоговый орган сделал вывод об отсутствии у налогоплательщика права на налоговую льготу по подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Суд согласился с налоговым органом исходя из следующих обстоятельств. Согласно условиям контракта, цена работ составляет 145 160 500 руб., в том числе, НДС - 22 143 127 руб., является твердой и определяется на весь срок исполнения контракта, при этом вознаграждение за оказание услуг застройщика в цене контракта не предусмотрено. В цену контракта включена стоимость объектов строительства - квартир, и перечень определенных контрактом расходов.

Налогоплательщик, принимая участие в аукционе и подписывая государственный контракт на указанных в нем условиях, осознавал, что в цену контракта включен НДС, подлежащий уплате в бюджет.

Установлено, что налогоплательщик в данном случае не занимался исключительно посреднической деятельностью, фактически он являлся застройщиком, осуществляющим одновременно строительные функции заказчика и генерального подрядчика, и производил работы по строительству дома. Между тем, освобождение от обложения НДС работ по строительству (созданию) объекта долевого строительства, выполняемых застройщиком при строительстве жилых домов, НК РФ не предусмотрено. Соответственно, в случае совмещения функций генерального подрядчика (подрядчика), застройщик должен начислять НДС со всей полученной от дольщика (инвестора) суммы.

Кроме того, суд отклонил довод налогоплательщика о том, что полученные им от инвесторов по договорам участия в строительстве жилого дома денежные средства носят инвестиционный характер, поэтому не подлежат обложению НДС и не могут быть признаны авансовыми платежами в счет предстоящего оказания услуг заказчика-застройщика и выполнения строительно-монтажных работ.

Суд указал, что после вступления в силу Закона о долевом строительстве денежные средства, полученные застройщиком от участников долевого строительства, рассматриваются не как инвестиционный взнос, а как возмещение затрат на строительство (создание) объекта и оплата услуг застройщика. Деятельность застройщиков по привлечению денежных средств участников по договорам участия в долевом строительстве не признается инвестиционной деятельностью.

Кроме того, налогоплательщиком не представлено доказательств ведения раздельного учета сумм, полученных в качестве аванса за выполнение строительно-монтажных работ, и сумм, полученных в качестве оплаты услуг застройщика, в связи с чем он был не вправе претендовать на исключение размера последних из состава налоговой базы по НДС.

(постановление АС Северо-Западного округа от 04.03.2022 по делу № А42-4989/2018 ПАО "Мурманскпромстрой")



Нормы НК РФ о специальных условиях начисления процентов на сумму несвоевременно возмещенного НДС не противоречат Конституции РФ

Налогоплательщик обратился в Конституционный Суд РФ с жалобой на нарушение его конституционных прав пунктами 6, 10 и 11.1 ст. 176 НК РФ.

Причиной обращения в КС РФ стало то, что по заявлению налогоплательщика признано незаконным решение налогового органа об отказе в возмещении суммы НДС. При этом суд отказал налогоплательщику в части удовлетворения требований о начислении процентов на сумму данного налога в связи с его несвоевременным возвратом налогоплательщику. Суд указал, что основания для возложения на налоговый орган обязанности по начислению процентов отсутствуют, поскольку налогоплательщиком до вынесения решения по итогам налоговой проверки не было подано заявление о возврате налога на его банковский счет.

По мнению налогоплательщика, оспариваемые нормы по смыслу, приданному им правоприменительной практикой, предусматривают обязанность налогового органа начислить проценты за несвоевременный возврат НДС только в ситуации, если налогоплательщик до вынесения решения по итогам проверки представил заявление о возврате налога. В связи с этим данные нормы не соответствуют статьям 8 (часть 2), 19 (части 1 и 2), 34 (часть 1), 35 (часть 1), 53 и 57 Конституции РФ.

КС РФ отказал в принятии жалобы налогоплательщика к рассмотрению.
Конституционный Суд РФ в Определении от 26 марта 2020 года № 543-О отметил следующее: наличие у налогового органа заявления о зачете (возврате) налога на момент принятия решения о возмещении суммы налога является обязательным условием для начисления предусмотренных п. 10 ст. 176 НК РФ процентов; в свою очередь, отсутствие соответствующего заявления на момент принятия решения является основанием для освобождения от начисления процентов и перехода к общему порядку зачета или возврата суммы излишне уплаченного налога (ст. 78 НК).

С учетом этого оспариваемые нормы ст. 176 НК РФ, будучи направленными на реализацию прав налогоплательщиков в рамках установленной процедуры возмещения сумм НДС, сами по себе не могут расцениваться как нарушающие конституционные права налогоплательщика в указанном им аспекте.
Из представленных материалов не следует, что налогоплательщик был лишен возможности представить в налоговый орган заявление о возврате налога до вынесения решения по итогам проверки.

(отказное определение Конституционного Суда РФ от 24.02.2022 № 447-О)

Суд признал документально неподтвержденным факт порчи сырья для целей его списания

По итогам выездной проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно завысил внереализационные расходы в результате списания сырья, пришедшего в негодность, при отсутствии подтверждающих документов. К такому выводу налоговый орган пришел на основании свидетельских показаний должностных лиц налогоплательщика, а также в результате непредставления по требованию документов, подтверждающих порчу продукции.

Суд первой инстанции не согласился с налоговым органом. Во-первых, он критично отнесся к вышеназванным свидетельским показаниям, отметив, в частности, что свидетели в силу своих должностных обязанностей не могли знать о порче сырья, его списании и его хранении на ином складе. Во-вторых, он отметил, что налогоплательщик занимается производством хлеба и мучных кондитерских изделий, тортов и пирожных недлительного хранения. Очевидно, что при производстве товаров потребления не длительного хранения, у него за 5 лет имелись случаи порчи сырья, у которого тоже ограниченный срок хранения. В-третьих, налогоплательщик представил необходимое экспертное заключение, которое налоговый орган необоснованно не принял и не представил свое экспертное заключение.

Суд апелляционной инстанции отменил решение первой инстанции и рассмотрел спор в пользу налогового органа, с ним согласился и суд кассационной инстанции исходя из следующего.

При уничтожении опасных для людей, животных и окружающей среды пищевых продуктов и продовольственного сырья акт уничтожения должен быть подписан представителем Роспотребнадзора. Если запасы были испорчены по вине работника, то необходимо документальное подтверждение факта обращения в следственные или судебные органы и их решения. Налогоплательщиком подтверждающие документы не представлены.

Что касается представленного налогоплательщиком экспертного заключения, то суды отметили, что экспертиза некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов производится в соответствии с определенными нормативными актами. Согласно им, экспертное заключение отражает сведения о несоответствии пищевой продукции требованиям нормативных документов, а также определяет возможность её утилизации или уничтожения. В заключениях эксперта эти выводы отсутствуют.

Выводы эксперта о порче сырья не подтверждены документально (отсутствуют фотоснимки повреждённой тары, фотоснимки мест хранения продукции, подробные результаты лабораторного исследования исследованного сырья). Все выводы эксперта сделаны в результате визуального осмотра. В заключениях эксперта не указано общее количество исследованного сырья; адрес места складирования сырья; отсутствует точный адрес места проведения экспертизы.
Далее суд, проанализировав акт о порче сырья и инвентаризационную опись, установил, что инвентаризация проводилась с нарушением требований Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Министерством финансов РФ приказом № 49 от 13.06.1995.

Налогоплательщиком не представлены объяснения, что значительные списания (выбытия) товара (более 639 тонн) в результате его порчи произошли в результате событий, не зависящих от предприятия (объективных причин), предприятием не представлены доказательства в виде перечня принятых мер по сохранению имущества или его возвратов поставщикам.

(постановление АС Поволжского округа от 04.03.2022 по делу № А55-12996/2021
ООО "Самарский хлебозавод № 2)

Суд признал, что железнодорожные пути могут признаваться имуществом, участвующим в переработке сельхозпродукции для целей применения льготной ставки налога

Региональным налоговым законом была предусмотрена пониженная налоговая ставка в отношении имущества организаций, используемого непосредственно для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, при условии, что выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70% от общей суммы выручки от реализации продукции.

Налогоплательщик в налоговой декларации применил эту пониженную ставку в отношении принадлежащих ему ж/д путей. Он исходил из того, что ж/д пути непосредственно участвуют в процессе переработки сельскохозяйственной продукции, производства продукции и получения от данного вида деятельности выручки, поскольку при отсутствии данных объектов недвижимости невозможен бесперебойный процесс, перемещение продукции до места ее реализации своим покупателям и, как следствие, получение выручки от основного вида деятельности «переработка сельскохозяйственной продукции» не менее 70%.

С такой позицией налогоплательщика не согласился налоговый орган. По его мнению, льготная налоговая ставка должна применяться только в отношении имущества, используемого непосредственно для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции. В свою очередь, железнодорожные пути участвуют в отгрузке и транспортировке уже готовой продукции. Последней стадией процесса производства является отправка готовой продукции на склад, а железнодорожные пути – это внешний транспорт для отправления готовой продукции. Региональный Минфин в одном из своих писем указал, что имущество организации в целях применения пониженной ставки должно непосредственной использования для переработки сельскохозяйственной продукции. «Переработка» - это процесс, а не вид деятельности. Доставка до покупателей может производиться и иными способами, отличными от доставки по железнодорожным путям.

Тем не менее, суды признали правомерным применение налогоплательщиком льготной ставки в отношении ж/д путей исходя из следующего. Строительство ж/д путей необщего пользования было изначально заложено при строительстве комплекса по переработке сельхозпродукции что следует из генерального плана комплекса.

Процесс налива масла осуществляется исключительно с помощью специальных установок, оборудованных для операций по сливу-наливу продукта только в железнодорожные цистерны и только в автоцистерны, к которым относится эстакада, использование которой невозможно без наличия на территории предприятия ж/д путей. Ж/д пути участвуют в технологическом процессе и необходимы для подачи цистерн для процесса загрузки готового продукта и временного хранения в железнодорожных цистернах в случаях производственной необходимости.

Кроме того, поскольку обязанность продавца передать товар со стороны налогоплательщика исполняется именно при передаче на ж/д станции, учитывая использование налогоплательщиком ж/д путей для доставки до этой станции, доводы налогового органа со ссылкой на условий договора о том, что поставка продукции помимо железнодорожного транспорта может производиться автомобильным транспортом, не опровергают факт необходимости использования налогоплательщиком в технологическом процессе по переработке масленичных культур железнодорожных путей.

(постановление 18 ААС от 14.03.2022 по делу № А47-5612/2021 ООО "СМЭЗ")



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Достаточно оригинальное по своему содержанию и мотивировке судебное решение, акцентирующее внимание на том, что привычное понятие «переработка» может иметь различный объем и касаться не только непосредственно выполнения определенных действий, связанных с преобразованием определенного сырья в продукт, но и всего вида деятельности в целом, которым занимается налогоплательщик. Еще раз подчеркнем, что ключевым аргументов налогового органа стало то, что «переработка» - это процесс, а не вид деятельности, но суды этот аргумент не поддержали. В связи с этим дальнейшая судьба данного дела, прошедшего пока лишь стадию апелляционной инстанции, представляет интерес не только для данного случая, но и для некоторых других налоговых споров, связанных с применением и толкованием норм, в которых используется понятие «переработка».