Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 206
отмечаем интересные дела:

Общая квалификация лизинговых платежей как платы за финансирование сама по себе не означает, что эти платежи являются процентами для целей налогообложения

Российский налогоплательщик (лизингополучатель) уплатил лизинговые платежи белорусскому контрагенту (лизингодателю), не удерживая с них налог с доходов иностранных организаций.

Налоговый орган пришел к выводу о неправомерном неудержании налога с этих платежей. По его мнению, соглашение об избежании двойного налогообложения между РФ и Республикой Беларусь от 21.04.1995 не регулирует вопросы обложения налогом лизинговых платежей; доходы от лизинговых операций, прямо упомянутые в подп. 7 п. 1 ст. 309 и подп. 8 п. 4 ст. 309.1 НК РФ, являются доходами от пассивных операций и подлежат налогообложению на территории РФ (по ставке 20%).

Суды первой и апелляционной инстанций, учитывая, что ВС РФ в определении от 06.10.2020 по аналогичному делу с участием этого же налогоплательщика (№ А33-5439/2019) рекомендовал рассмотреть вопрос о возможности квалификации лизинговых платежей в качестве процентов, пришли к выводу о том, что налог с лизинговых платежей должен был быть удержан, но по ставке, установленной для процентных платежей (т. е. по ставке 10%).

При этом суды также сослались на то, что в соответствии с пунктами 3.2 - 3.4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14.03.2014 № 17 «О некоторых вопросах, связанных с договором выкупного лизинга» лизинговые платежи представляют собой плату за финансирование.

Суд кассационной инстанции по жалобе налогоплательщика отменил акты нижестоящих судов исходя из следующего.

В силу п. 2 ст. 15 Закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» для выполнения обязательств по договору лизинга его стороны заключают обязательные (договор купли-продажи) и сопутствующие договоры (привлечение средств (кредит, заем), залог, гарантия, поручительство и другие). Из смысла, содержания и системного толкования норм НК, Закона № 164-ФЗ и статьи 10 СИДН между РФ и Республикой Беларусь следует, что в состав лизинговых платежей могут быть включены проценты за пользование заемными средствами по кредитному договору, которые относятся к «пассивным доходам» от долговых обязательств, подлежащих налогообложению в РФ по ставке 10%. В остальных случаях обложение налогом на прибыль лизинговых платежей регулируется статьей 7 СИДН, которая определяет случаи обложения налогом на прибыль дохода, получаемого при осуществлении предпринимательской деятельности иностранной организации на территории другого государства («активный доход»).

При проведении налоговой проверки и рассмотрении дела обстоятельства о включении лизингодателем в состав платежей процентов за пользование заемными средствами по кредитному договору, а также притворности данного договора или сокрытии им иных хозяйственных операций, которые бы по своему содержанию отличались от предусмотренных договором лизинга, не установлены. Таким образом, лизинговые платежи, предусмотренные заключенным между сторонами договором, не могут быть отнесены к «пассивному доходу» и не подпадают под понятие процентов, предусмотренных в статье 10 СИДН.

(постановление АС Восточно-Сибирского округа от 18.11.2021 по делу № А33-34508/2019 ООО "Койлтюбинг-сервис")

В связи с неоднократным немотивированным продлением срока рассмотрения материалов налоговой проверки суд обязал налоговый орган в месячный срок принять решение по ее итогам

В отношении налогоплательщика была проведена выездная проверка по всем налогам за 2014-2016 гг. По итогам рассмотрения акта проверки и возражений на него налоговый орган принял решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, рассмотрение материалов проверки было назначено на 02.09.2019. Однако в этот день рассмотрение материалов было перенесено на другую дату, в которую оно также не состоялось и было перенесено на последующую дату, и снова не состоялось. Такая ситуация продолжалась более двух лет.

В связи с этим налогоплательщик обратился в суд с требованием о признании незаконным бездействия налогового органа, выразившегося в продлении срока рассмотрения материалов проверки; обязании рассмотреть материалы выездной налоговой проверки 16.11.2021 и принять решение по материалам проверки в порядке п. 7 ст. 101 НК РФ.

Налогоплательщик указывал, что на протяжении длительного времени налоговый орган не рассматривает материалы выездной налоговой проверки, по надуманным основаниям каждый раз откладывая назначенную дату рассмотрения, что нарушает баланс частных и публичных интересов в налоговых правоотношениях, лишает налогоплательщика определенности в части ее результатов, приводит к существенному увеличению периода начисления пени, что в случае отказа в удовлетворении его возражений приведет к существенному увеличению его налоговых обязанностей.

В свою очередь налоговый орган в обоснование неоднократных переносов дат рассмотрения материалов выездной проверки указал, что «в настоящее время невозможно принять решение по результатам проведения мероприятий налогового контроля, поскольку … проводится анализ поступающих документов (информации) по мере их поступления и ознакомление с их результатами налогоплательщика».

Суд удовлетворил требования налогоплательщика, указав, что в рассматриваемом случае имеет место не только злоупотребление налоговым органом правом на неоднократное продление срока рассмотрения материалов проверки, но и нарушение положений абз. 2 п. 1 ст. 101 НК РФ – продление срока рассмотрения материалов проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в случае, не предусмотренном Кодексом. Более того, буквальное толкование положений абз. 1 п.1 ст.101 НК РФ также приводит к выводу о том, что предусмотренная им возможность продления срока рассмотрения материалов проверки является однократной, а срок отложения – предельным («не более чем на один месяц»).

Суд отклонил довод налогового органа о том, что налогоплательщик мог бы уплатить недоимку по НДС и налогу на прибыль, установленную актом проверки, с целью прекращения начисления ему пени. Он отметил, что столь длительная неопределенность в результатах рассмотрения материалов проверки обоснованно расценивается налогоплательщиком как наличие сомнений у налогового органа в выводах, изложенных в акте проверки, что, безусловно, никак не может способствовать побуждению налогоплательщика к оплате начислений, указанных в акте проверки.

Судом при оценке обстоятельств дела также учтена правовая позиция ВС РФ, изложенная в определении от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135 по делу № А21-10479/2019 (ООО «Неринга»).

(решение АС г. Москвы от 02.11.2021 по делу № А40-135677/2021
АО "Сибпроект")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Дело представляет собой еще один (причем позитивный) пример борьбы налогоплательщиков с нарушением налоговыми органами процедурных сроков при проведении налогового контроля и оформлении его результатов. На этот раз налогоплательщик решил применить не столь часто встречающийся способ защиты своих прав интересов в данной ситуации как обязание налогового органа совершить те или иные действия, и эта попытка оказалась успешной. Не исключено, что в дальнейшем (в случае принятия решения о доначислении ему налогов по итогам этой проверки) им могут быть использованы и другие способы защиты, учитывая наличие столь длительного (более 2 лет) нарушения срока принятия решения по итогам проверки. Решение суда обращает на себя внимание также тем, что наконец суд не игнорирует (как это часто бывает) обычный для таких ситуаций довод налогоплательщика о том, что затягивание налоговым органом процедурных сроков приводит к увеличению суммы пени. Кроме того, несмотря на то, что в данном деле предмет требований, фабула и заявитель совершенно иные, чем в известном деле ООО «Неринга», суд не забывает взять из Определения ВС по данному делу некоторые обозначенные в нем принципиальные позиции.



Принятие налоговым органом решения о проведении выездной проверки в последний день года не влияет на охватываемый ею период

Налоговым органом принято решение от 30.12.2020 о проведении в отношении налогоплательщика выездной налоговой проверки по всем налогам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017. Решение получено налогоплательщиком 04.01.2021.

По мнению налогоплательщика, при полученном в январе 2021 года решении налогового органа о проведении выездной налоговой проверке, проверка не должна охватывать 2017 год, возможный трехлетний период налоговой проверки - с 2018 по 2020 годы. То есть период проведения выездной налоговой проверки зависит от даты вручения решения о проведении проверки.

Суды признали позицию налогоплательщика необоснованной, исходя из положений ст. 89 НК РФ, согласно которому срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Судами отмечено, что обязанность вручать решение о проведении проверки в том году, в котором соответствующее решение вынесено, законодательно не установлена, НК РФ таких положений не предусматривает. Вручение решения о назначении выездной налоговой проверки позднее дня его вынесения не является нарушением.

Иные доводы (относительно того, что решение вынесено налоговым органом в последний рабочий день в 2020 году, на текущий период организация претерпевает негативные последствия в связи с проведением налоговой проверки) являются несостоятельными, поскольку вынесение решения в последний рабочий день года не противоречит законодательству и не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика, а последующие действия налогового органа по проведению проверки, ее длительность не влияют на оценку законности решения о проведении проверки на дату его принятия.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 15.11.2021 по делу № А45-7503/2021 ООО "Торговый центр "Атолл")

Суд признал, что заключение договора на управление с бывшим руководителем было направлено исключительно на минимизацию НДФЛ и страховых взносов

Директор организации-налогоплательщика уволился из нее по собственному желанию, а через месяц зарегистрировался в качестве ИП и заключил договор на оказание услуг по управлению этой организацией, по которому он осуществляет управление всей текущей деятельностью налогоплательщика и решает все вопросы, отнесенные Уставом и законодательством к компетенции единоличного исполнительного органа.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что правоотношения сторон в рамках спорного договора носили не гражданско-правовой, а трудовой характер. ИП оказывал услуги по управлению только налогоплательщику, как и раньше, он подконтролен общему собранию участников общества, новых прав, полномочий и обязанностей, связанных с управлением предприятием, у него фактически не добавилось.

При этом при неизменности функций управляющего по сравнению с функциями, выполняемыми им в качестве директора, вознаграждение управляющего относительно заработной платы директора многократно возросло (в 1 000 раз) и заняло значительную долю в структуре расходов налогоплательщика. Так, осуществляя функции директора, он за 10 месяцев 2015 года получил вознаграждение в размере 94 354,34 рублей, т.е. в среднем 9400 рублей в месяц. При этом, исполняя функции по управлению в качестве управляющего, он в ноябре и декабре 2015 года получил вознаграждение за каждый месяц по 9 000 000 рублей. Фактически размер вознаграждения управляющего превышает чистую прибыль налогоплательщика в 2015 году в 4,4 раза, в 2016 году - в 7,3 раз, в 2017 году - в 7,4 раз.

Даты снятия управляющим наличных денежных средств совпадают с датами выплаты заработной платы сотрудникам налогоплательщика; вознаграждение управляющему выплачивалось систематически, а не по факту оказания услуги, без привязки к объемам оказанных услуг, степени их эффективности для налогоплательщика.

Акты на оказание услуг не позволяют определить ни вид услуг, ни их объем и не могут являться доказательством факта оказания услуг; отчеты о результатах финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, информации о заключенных договорах и какой-либо иной проделанной управляющим работе за проработанный период не содержат; изменение договорных условий сделок с заказчиками, увеличение цены на реализацию произведенной продукции непосредственно не связано с привлечением управляющего.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что деятельность управляющего в рассматриваемом случае заключалась в выполнении определенной постоянной функции на протяжении длительного времени за гарантированную систематическую оплату, суды пришли к выводу о том, что замена директора на управляющего предпринимателя не имела иной экономически оправданной цели, помимо минимизации налоговой нагрузки, в том числе в виде минимизации налоговых обязательств по исчислению и перечислению в бюджет НДФЛ и страховых взносов.

Поскольку выплаты вознаграждения управляющему по гражданско-правовому договору фактически являлись формой оплаты труда, суды признали обоснованным утверждение налогового органа о том, что они подлежали включению в облагаемую базу для начисления страховых взносов и с указанных сумм налогоплательщик обязан был исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 23.11.2021 по делу № А46-5115/2021 ОДО "Предприятие "Взлет")

Суд признал, что сделки по уступке/переуступке кипрскими компаниями своих прав по договорам долевого участия являлись фиктивными и направленными лишь на сохранение у налогоплательщика права на применение УСН

Между налогоплательщиком (застройщик), применявшим УСН, и кипрской компанией (участник долевого строительства) в сентябре 2012 года были заключены договоры участия в долевом строительстве. Эти договоры предусматривали среди прочего внесение оплаты дольщиком до 31.12.2012 и возможность уступки дольщиком своих прав по данному договору. При этом если на момент уступки дольщик не внес оплату, то уступка прав допускается только при условии перевода долга по оплате в соответствующей части на нового дольщика.

Кипрская компания через неделю уступила свои права по спорным договорам другой кипрской компании, а та, в свою очередь спустя полтора месяца уступила их третьему лицу – российской организации, аффилированной с налогоплательщиком, далее эти права были переуступлены различным физическим лицам. При этом договоры уступки заключались в отсутствие оплаты кипрским дольщиком по договору долевого участия и без условия о переводе долга на нового дольщика. Фактически строительство осуществлялось за счет внутригрупповых беспроцентных займов.

В связи с этим налоговый орган пришел к выводу о том, что договоры с иностранными компаниями были оформлены фиктивно, для наращивания фактической стоимости недвижимости, при этом основной рост стоимости недвижимости приходится на иностранных участников. Целью заключения договоров долевого участия в строительстве с первоначальным дольщиком являлось получение минимального дохода, который остается в распоряжении застройщика после сдачи объектов и проведения в бухгалтерском учете всех необходимых затрат на строительство и отражения доходов от договоров долевого участия и завышение суммы расходов у российского дольщика по договорам переуступки. То есть, заключение договоров с иностранными лицами, по сути, не обладающими имущественным правом на будущие объекты недвижимости, так как они иностранным лицом не оплачены, необходимо для минимизации налогообложения.

В итоге налоговые обязательства налогоплательщика были определены налоговым органом по взаимоотношениям с российским дольщиком таким образом, словно договоры долевого участия были заключены сразу с ним без переуступок участия иностранными компаниями.

Суды трех инстанций согласились с позицией налогового органа и признали верным примененный им расчет реального дохода застройщика (экономии от строительства) как разницы между суммой первоначальных инвестиций и ценой уступки прав требования по сделкам между кипрской компанией и российским дольщиком. В результате произведенного перерасчета налоговых обязательств доход налогоплательщика превысил предельную величину, при которой допускается применение УСН, следствием чего явилось начисление налога на прибыль по общей системе налогообложения в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 12.11.2021 по делу № А70-20968/2019 ООО "СЗ "МонтажТИС")

Налогоплательщик не вправе исчислять налог на имущество организаций исходя из кадастровой стоимости, если соответствующий объект не был включен в кадастровый перечень и кадастровая стоимость не была определена на начало налогового периода

Налогоплательщику с 20.10.2016 года принадлежал объект недвижимости (здание), который впервые был поставлен на кадастровый учет за день до этого (19.10.2016). Соответственно, размер кадастровой стоимости этого здания по состоянию на 01.01.2016 не устанавливался. В связи с этим налогоплательщик исчислил налог на имущество за 2016 год по этому зданию, исходя из его среднегодовой стоимости (3 185 987 046 руб.).

В январе 2020 года налогоплательщик представил уточненную декларацию за 2016 год, в которой указал сумму налога, исчисленную исходя из кадастровой стоимости здания (5 498 979 726 руб.), определенной на основании действующего в проверяемый налоговый период приказа Минэкономразвития России от 18.03.2011 № 113. Данная стоимость хотя была и выше среднегодовой, но к ней была бы применима более низкая налоговая ставка.

Налоговый орган признал неправомерным исчисление налога исходя из кадастровой стоимости здания, поскольку по состоянию на 01.01.2016 (начало спорного периода) она не была утверждена. Определение налоговой базы по налогу на имущество организаций от кадастровой стоимости в отношении здания за налоговый период – 2016 юридически и фактически невозможно.

С такой позицией налогового органа согласились и суды, отметив, что в рассматриваемом случае положения НК РФ в редакции, действовавшей в спорный налоговый период, прямо регулировали ситуацию определения налоговой базы и исчисление суммы налога по текущему налоговому периоду, если кадастровая стоимость объекта недвижимого имущества определена в соответствии с законодательством РФ в течение налогового (отчетного) периода и (или) указанный объект недвижимого имущества не включен в перечень по состоянию на 1 января года налогового периода, а именно, без учета положений ст. 378.2 НК РФ (пп. 2 п. 12 ст. 378.2 НК РФ). В данном случае отсутствие кадастровой стоимости спорного объекта на начало налогового периода, равно как и невключение его в кадастровый перечень обусловлены тем, что объект приобрел статус объекта налогообложения только с момента его постановки на кадастровый учет 19.10.2016.

Налогоплательщик же ссылался в основном на нарушение его конституционных прав. В частности, из решения первой инстанции по данному делу следует, что он указывал на то, что размер налоговой обязанности, исчисленной исходя из среднегодовой стоимости здания (3 185 987 046 руб.), существенно превышает размер налоговой обязанности, исчисленной исходя из величины кадастровой стоимости здания (5 498 979 726 руб.), что является нарушением конституционных принципов всеобщности, равенства, справедливости и соразмерности налогообложения, и не подтверждает предположение законодателя, в соответствии с которым кадастровая стоимость объекта коммерческой недвижимости должна значительно превышать его среднегодовую стоимость.

Дополнительно он ссылался и на постановление Конституционного Суда РФ от 15.02.2019 № 10-П «По делу о проверке конституционности ст. 402 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки О.Ф. Низамовой».

Суды отклонили все эти доводы налогоплательщика, а по поводу указанного постановления КС РФ отметили, что оно касается лишь налога на имущество физических лиц.

(постановление АС Московского округа от 15.11.2021 по делу № А40-35473/21
ООО "Торговый центр "ХОРОШО!")