Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 204
отмечаем интересные дела:

Налоговые резиденты двух различных государств не вправе по своему усмотрению выбирать, в каком из государств должны уплачиваться налоги с доходов от совершаемых ими хозяйственных операций

Между налогоплательщиком (фрахтователь) и иностранной (турецкой) компанией (судовладелец, получатель дохода), действующей через свой филиал в Республике Казахстан, был заключен договор фрахтования судна.

При выплате по этому договору дохода судовладельцу налогоплательщик применил ставку 0%, в то время как налоговый орган посчитал, что должна была применяться ставка 10%. В связи с этим по итогам камеральной проверки налогоплательщику (как налоговому агенту) доначислен налог, пени и штраф по ст. 123 НК РФ.

Позиция налогоплательщика была основана на том, что полученный доход по спорному договору уже учтен турецкой компанией при налогообложении филиала в Республике Казахстан и с него уплачен корпоративный налог на прибыль в размере 20%.

Налоговый орган и суд не согласились с позицией налогоплательщика, исходя из следующего.

Исходя из положений СИДН между РФ и Республикой Турция от 15.12.1997, прибыль предприятия одного государства (в данном случае – судовладельца), полученная из другого государства (в данном случае – государства фрахтователя, РФ) от эксплуатации морских судов в международных перевозках, подлежит налогообложению в первом упомянутом Государстве (т.е. в данном случае – в государстве судовладельца). Однако такая прибыль может также облагаться налогом в другом Договаривающемся Государстве (в данном случае – государстве фрахтователя) в соответствии с законодательством этого другого Государства, но налог, взимаемый в этом другом Государстве с такой прибыли, должен уменьшаться на 50 процентов.

Согласно пункту 9 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с
защитой иностранных инвесторов, утвержденного Президиумом ВС РФ
12.07.2017 (а также в соответствии с пунктом 3 письма ФНС России от 20.02.2021 N ШЮ-4-13/2243@), участники трансграничных операций не вправе по своему усмотрению выбирать, в каком из государств должны уплачиваться налоги.

Наличие в ряде соглашений об избежании двойного налогообложения формулировки о том, что доходы, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве «могут облагаться налогом в этом другом
Государстве» и одновременно формулировки «могут также облагаться налогами в Договаривающемся Государстве, в котором они возникают» означает, что государство, налоговым резидентом которого является получатель таких доходов, обладает неограниченным правом на взимание налога с этого вида доходов. Одновременно данная норма сохраняет возможность взимания налога в РФ как
государстве источника дохода, ограничивая максимальный размер применяемой при этом налоговой ставки.

(решение АС г. Москвы от 21.10.2021 по делу № А40-168899/2021
ООО «СИ ЭН ЖИ ЭС ИНЖЕНЕРИНГ»)



Суд признал неправомерным неудержание Банком налога при выплате кипрской компании процентного дохода в связи с отсутствием у последней фактического права на него

На основании договоров о предоставлении субординированного депозита Банк привлек платное финансирование от российских организаций, передавших впоследствии свои права по депозитам кипрской компании. Затем Банк привлек платное финансирование непосредственно от самой этой компании, в пользу которой выплачивал процентный доход в 2015-2017 гг. При выплате этого дохода Банк на основании СИДН между РФ и Кипром от 05.02.1998 не удерживал сумму налога.

По итогам налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерности такого неудержания, поскольку кипрская компания не являлась фактическим получателем дохода. По его мнению, роль этой компании заключается в выполнении функций промежуточного звена (кондуитная компания), используемого для целей оптимизации налогового бремени по операциям финансирования группы компаний, которые находятся под значительным контролем физического лица – Г., к которой также относится Банк.

Кипрская компания (по мнению налогового органа): 1) искусственно привлечена в структуру владения и финансирования Банка, используя гибридный инструмент привлечения капитала для вывода процентного дохода в пользу оффшорной юрисдикции; 2) использовалась в качестве «корпоративной вуали» для создания правового механизма, позволяющего прикрывать выплату Банком процентного дохода в оффшорную юрисдикцию и получать налоговые преференции (в ненадлежащих условиях) по тактике «treaty shopping»; 3) не осуществляла самостоятельную предпринимательскую деятельность, сопряженную с рисками.

Компания фактически имеет ограничение на распоряжение своего дохода, так как большую его часть она обязана передавать своим кредиторам за полученное финансирование. Основным ее кредитором (в период выдачи Банку субординированного финансирования) являлась связанная с ней офшорная (БВО) иностранная организация (материнская компания), владеющая 99.9% акций компании. Кипрская компания не обладает самостоятельностью, полностью зависит от своей материнской компании, инкорпорированной на БВО.

Суд, рассматривая спор в пользу налогового органа, отметил, в частности, что, согласно показателям финансовой и налоговой отчетности кипрской компании, полученный от Банка процентный доход уменьшался начисленным/выплаченным процентным расходом, что, в свою очередь, указывает на отсутствие у компании фактического права на полученный доход.

То обстоятельство, что кипрская компания сообщила налоговым органам Кипра о
направлении всех своих средств на управление компанией, опровергается данными отчетности указанной компании и свидетельствует лишь о голословном сообщении указанной компании о своей деятельности.

Кроме того, суд в своем решении не только привел практику по многочисленным аналогичным делам, рассмотренным в пользу налоговых органов, но и отклонил целый ряд доводов налогоплательщика, отсутствовавших в этих делах.

(решение АС г. Москвы от 20.10.2021 по делу № А40-258255/2020
«Морской акционерный банк» (АО))

Изъятие правоохранительными органами у налогоплательщика документов, которые были истребованы налоговым органом, не является основанием для освобождения его от налоговой ответственности за их непредставление

В рамках выездной проверки налогоплательщику было направлено требование о предоставлении документов. Поскольку в установленный срок документы представлены не были, налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа.

Оспаривая решение о привлечении к ответственности налогоплательщик среди прочего приводил довод о невозможности представить документы по требованию в связи с их изъятием правоохранительными органами.

При рассмотрении спора в суде было установлено, что совершенное налогоплательщиком правонарушение, выразилось в непредставлении конкретного количества счетов-фактур, предъявленных конкретным организациям.

Между тем, как следует из протокола обыска (выемки), представленного налогоплательщиком, у него сотрудниками МВД России изъяты договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры, товарные накладные по взаимоотношениям с этими контрагентами с указанием количества папок с изъятыми документами.

В связи с этим налоговый орган (в пользу которого рассмотрен спор), отметил, что идентифицировать указанные счета-фактуры в качестве изъятых у налогоплательщика сотрудниками МВД России, согласно протоколу обыска (выемки), не представляется возможным.

Кроме того, в соответствии с ч. 3 ст. 81.1 УПК РФ, а также Постановлением Правительства РФ от 22.04.2017 № 482 «Об утверждении Положения о порядке снятия копий с документов, изъятых в ходе досудебного производства по уголовным делам о преступлениях в сфере экономики», по ходатайству законного владельца документов, изъятых в ходе досудебного производства по уголовному делу о преступлении, указанном в ч. 1 ст. 81.1 УПК РФ, ему предоставляется возможность снять за свой счет копии с изъятых документов, в том числе с помощью технических средств, в порядке, установленном Правительством РФ.

Между тем, документы, свидетельствующие о принятых налогоплательщиком мерах по получению копий изъятых документов, а также об отказе правоохранительных органов в представлении ему возможности изготовления копий с указанных документов, в материалы настоящего дела налогоплательщиком не представлены.

(решение АС г. Москвы от 12.10.2021 по делу № А40-156830/2021
ООО «ЖИЛТРЕСТ»)



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело подсвечивает еще одну из проблем правоприменительной практики, связанную с истребованием у налогоплательщика налоговыми органами документов и привлечением его к ответственности за их непредставление. Позиция суда идет вразрез с распространенной позицией о том, что физическое отсутствие у налогоплательщика истребуемых документов (к тому же по независящим от него причинам) должно исключать ответственность за их непредставление. Кроме того, учитывая, что налоговое и уголовно-процессуальное право являются самостоятельными отраслями права, представляется, что возможность реализации налогоплательщиком тех или иных прав в рамках УПК сама по себе не отменяет факта отсутствия у него изъятых документов и не обязывает его изготавливать за свой счет их копии с целью последующего предоставления налоговому органу. Помимо этого, представляется неразумным возлагать на налогоплательщика негативные последствия независящей от него невозможности соотнесения изъятых документов и документов, истребованных налоговым органом.



Привлечение налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК со ссылкой на п. 4 ст. 81 НК не исключает квалификации его нарушения как повторного/аналогичного, даже если предыдущее привлечение не основывалось на указанной ссылке

В отношении налогоплательщика была проведена выездная налоговая проверка за 2012-2013 годы, после ее окончания вынесено решение от 26.09.2016, которым налогоплательщику начислен налог на прибыль организаций и штраф по ст. 122 НК РФ за неправомерное включение в состав расходов амортизационных отчислений по приобретенному у контрагентов имуществу (вагонов).

До обжалования этого решения налогоплательщик вновь включил в состав расходов (теперь уже за 2014-2016 годы) амортизационные отчисления по вагонам, приобретенным у перечисленных выше контрагентов, с учетом длительности лизинговых отношений.

Однако после подтверждения судом законности решения от 26.09.2016, произведенных по нему начислений и обоснованности привлечения к ответственности, в том числе по данному эпизоду, налогоплательщик 15.11.2017 представил уточненные декларации, в
том числе за 2016 год, в которых исключил из состава расходов спорные суммы
амортизационных отчислений, приходящиеся на основные средства приобретенные у указанных выше контрагентов, тем самым увеличил сумму налога к доплате.

В связи с тем, что уточненная декларация от 15.11.2017 была представлена налогоплательщиком после начала новой выездной проверки (решение от 30.06.2017) налогоплательщик привлечен к ответственности по ст. 122 НК РФ ввиду несоблюдения условий освобождения от ответственности, предусмотренных п. 4 ст. 81 НК РФ. При этом, ввиду повторности данного правонарушения штраф был увеличен в два раза на основании п. 2 ст. 112 НК РФ и п. 4 ст. 114 НК РФ.

По мнению налогового органа, нарушение (подача уточненной декларации с увеличением суммы налога к доплате после начала выездной проверки) является повторным ввиду включения в первоначальную декларацию спорных расходов, которые ранее уже были признаны необоснованными, и исключение их только после подтверждения законности решения по предыдущей проверке судом.

По мнению налогоплательщика, в данном случае правонарушение не является повторным в виду отсутствия основного квалифицирующего признака – аналогичности.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с налогоплательщиком. По их мнению, аналогичность правонарушения здесь была бы, если бы налогоплательщик регулярно подавал уточненные декларации только после того, как ему становилось известно о факте назначения выездной налоговой проверки.

Суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов и направил дело на новое рассмотрение, отметив следующее. Как указывает налоговый орган (доводам которого суды не дали надлежащей оценки), основанием для взыскания штрафа явился факт неуплаты налога в сроки, установленные НК РФ, который исчисляется в свою очередь от суммы неуплаченного налога, а не сама по себе подача налогоплательщиком уточненной декларации. Подача уточненных деклараций (15.11.2017) не изменяет факт неуплаты налога в сроки, установленные законом (28.03.2017).

Решение налогового органа от 26.09.2016 вступило в силу 09.01.2017, а по состоянию на 28.03.2017, т.е. менее чем через 12 месяцев, необходимых для констатации повторности (срок уплаты налога на прибыль за 2016 год и дата предоставления первичной декларации), налогоплательщик совершил аналогичное правонарушение (неуплата налога в соответствующей части), а именно неправомерно занизил налоговую базу по налогу на прибыль организаций путем неправомерного включения в состав расходов амортизационных отчислений по приобретенному имуществу у одних и тех же контрагентов

(постановление АС Московского округа от 28.10.2021 по делу № А40-3084/2020
АО «ВЭБ-лизинг»)

НК РФ не предусматривает процедуру «переноса» расходов с одного недостроенного объекта на объект нового строительства

В 2011 году налогоплательщик заключил с Минэкономразвития РФ соглашение, по которому обязался построить автосборочный завод (далее - АСЗ). В период 2013-2014 гг. он приступил к строительству этого завода и понес расходы в размере 362 083 343 руб.

Однако ввиду сложившейся сложной экономической ситуации для автопроизводителей в 2014-2015 гг. и возникших у налогоплательщика финансовых трудностей проект завода не был реализован, и 15.01.2015 года налогоплательщик решил прекратить работы. Затраты в размере 362 083 343 рублей списаны в состав расходов в связи с прекращением строительства объекта незавершенного строительства.

Между тем, рассматривая новые направления возможной деятельности, налогоплательщик 02.09.2016 г. заключил с Минпромторгом России специальный инвестиционный контракт (далее – СПИК) на запуск двигательного производства. 22.08.2017 налогоплательщик получил разрешение на строительство завода двигателей, приступил к строительству, которое завершилось в 2019 году.

В связи с этим налоговый орган посчитал необоснованным учет в составе расходов затрат в размере 362 083 343 рублей именно в 2015 году. По его мнению, данные затраты должны быть «перенесены» в состав стоимости Завода двигателей, строительство которого началось 22.08.2017 года, так как соответствующие расходы использованы при строительстве Завода двигателей.

Налогоплательщик, возражая против позиции налогового органа, указывал, в частности, следующее: 1) Процедура «переноса» расходов с одного недостроенного объекта на объект нового строительства не предусмотрена НК РФ. В отношении создаваемого основного средства возможно только два вида операции – ликвидация или консервация. В рассматриваемом случае осуществлена ликвидация строительства АСЗ, в связи с чем, никаких оснований для сохранения и «переноса» расходов на другое основное средство не имелось; 2) Строительство Завода двигателей началось более чем через 2.5 года после завершения строительства АСЗ. Такой длительный временной разрыв не дает возможности экономически обоснованно «перенести» расходы с одного объекта на другой; 3) Налоговым органом не приведено доказательств экономической связи АСЗ и Завода двигателей. Строительство данных объектов на одном земельном участке и использование результатов инженерных изысканий относительно земельного участка такой экономической связи не образует; 4) Статус спорных расходов уже был определен в предыдущую выездную налоговую проверку за 2012-2014 гг. Последующий пересмотр данного статуса нарушает принцип правомерных ожиданий налогоплательщика и принцип правовой определенности.

Суд согласился с доводами налогоплательщика, рассмотрев спор в его пользу. Он отметил, в частности, что позиция налогового органа о необходимости «переноса» расходов является результатом ретроспективного анализа событий, происходивших у налогоплательщика в течение нескольких лет. Однако такой подход не учитывает, что налогоплательщик в момент принятия решения о формировании налоговой базы не знал и не мог знать о событиях, которые произойдут в будущем. В соответствии же со ст. 54 НК РФ налогоплательщик обязан формировать свою налоговую базу на основании тех фактов хозяйственной жизни, которые ей известны на дату формирования базы.

(решение АС г. Москвы от 27.10.2021 по делу № А40-94776/2021
ООО «МАЗДА СОЛЛЕРС МАНУФЭКЧУРИНГ РУС»)



Суд признал, что отсутствие деловой цели при выдаче займов и осведомленность налогоплательщика об их вероятном невозврате исключают последующее списание их в качестве безнадежной задолженности заемщика

Налогоплательщик в период с августа 2013 по апрель 2014 гг. выдавал контрагенту целевые займы. При этом ранее между ним и этим же контрагентом был заключен договор лизинга, по которому налогоплательщик передал ему в лизинг имущество. Выданные же займы были необходимы для обеспечения надлежащей эксплуатации и сохранности этого имущества.

В 2015 г. контрагент после завершения в отношении него конкурсного производства был ликвидирован, и налогоплательщик в этом же году списал безнадежную задолженность по выданным займам во внереализационные расходы.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованности списания этой задолженности по займам в расходы. Суд согласился с налоговым органом, обратив внимание на следующие обстоятельства.

Еще в январе 2013 года налогоплательщик как лизингодатель направил контрагенту уведомление о расторжении договора лизинга в связи с допущенным неисполнением обязательств по оплате лизинговых платежей, наличием непогашенной задолженности. В апреле 2013 года в отношении контрагента была введена процедура наблюдения.

Таким образом, налогоплательщику на момент заключения с контрагентом договоров займа (в августе, октябре, ноябре, декабре 2013 года, марте, апреле 2014 года) было известно о банкротстве и неплатежеспособности заемщика и о его тяжелом финансовом состоянии, а также об отсутствии возможности возврата заемщиком сумм займов в связи с прекращением предпринимательской деятельности, при этом попыток взыскания спорной задолженности, в том числе за счет имущества контрагента налогоплательщик не предпринимал.

При этом суд отклонил доводы налогоплательщика о том, что займы, выданные им, являются экономически обоснованными, поскольку лизингодатель не имел иной возможности сохранить целостность, функциональность переданного в лизинг оборудования.

Нижестоящими судами отмечено, что документального подтверждения того факта, что выдача займа данному контрагенту была направлена на получение экономического эффекта и дохода, налогоплательщиком ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в материалы судебного дела представлено не было.

(постановление АС Московского округа от 28.10.2021 по делу № А40-3084/2020
АО «ВЭБ-лизинг»)