Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 190
отмечаем дела:

Суд признал, что при изменении в уточненном уведомлении о контролируемых сделках только лишь номера одного из договоров, срок проведения налоговым органом ценовой проверки по такой сделке исчисляется с подачи уточненного (а не первоначального) уведомления

Налогоплательщик в мае 2018 года представил в налоговый орган (ФНС России) уведомление о контролируемых сделках за 2017 год в отношении 111 сделок с иностранной организацией, среди которых была указана сделка с договором № «0», хотя на самом деле в этом договоре номер значился как № б/н.

В связи с этим, а также в связи с необходимостью дополнения информации по еще одной сделке налогоплательщик в октябре 2018 года представил уточненное уведомление о контролируемых сделках, где номер спорной сделки был исправлен и значился как № б/н.

29.12.2020 года ФНС России на основании ст. 105.17 НК вынесла решение о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (далее – ценовая проверка).

Налогоплательщик решил, что налоговым органом в такой ситуации пропущен 2 летний срок для назначения ценовой проверки, который должен исчисляться в данном случае с момента первоначального (а не уточненного) уведомления, поскольку в уточненном уведомлении изменился только лишь номер договора, а всю остальную информацию о спорной сделке налоговый орган имел возможность узнать из первоначального уведомления.

По его мнению, налоговое законодательство не содержит положений, которые бы позволяли сделать вывод, что при незначительных изменениях в уточненном уведомлении по сравнению с первоначальным уведомлением факт представления уточенного уведомления может быть проигнорирован в целях исчисления срока, предусмотренного п. 2 ст. 105.17 НК РФ.

Тем не менее, суд рассмотрел спор в пользу налогового органа, согласившись с его доводом о том, что первичное уведомление в случае подачи уточнённого уведомления становится неактуальным, то есть аннулируется.

Следовательно, такое первичное уведомление не может являться основанием для вынесения решения о проведении проверки. Учитывая вышеизложенное, при вынесении решения о назначении проверки ФНС России исчисляла установленный НК РФ двухлетний срок с даты подачи налогоплательщиком уточненного уведомления, то есть с 24.10.2018.

При этом, хотя ценовая проверка и была назначена 29.12.2020, 2-летний срок на ее назначение не был пропущен так как он продлевался в связи с изданием Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 № 409 (которое среди прочего касалось приостановки проведения налогового контроля в условиях антикоронавирусных ограничений). Доводы налогоплательщика против такого продления судом также отклонены.

(решение АС г. Москвы от 31.05.2021 по делу № А40-36350/2021
ПАО "ВЫМПЕЛ-КОММУНИКАЦИИ")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Очередной пример того, как налоговый спор мог быть рассмотрен как с точки зрения формального подхода, так и с позиции различных неформальных критериев и показателей: общая цель и смысл принятия той или иной правовой нормы и т.п. Суд предпочел решить спор с точки зрения сугубо формального подхода, когда, казалось бы, даже незначительная (по мнению налогоплательщика) деталь влияет на его исход. И сейчас представляет интерес, будет ли поддержан такой подход в данном деле судами вышестоящих инстанций.

Другой примечательной особенностью спора стало то, что, пожалуй, впервые отдельным полноценным спорным эпизодом с массой доводов и контрдоводов сторон и суда стал вопрос о применении Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 № 409, где суд, скорее наоборот, исходил из общих целей и смысла его принятия, не придавая значения возможным отдельным формальным нестыковкам между этим и другими взаимосвязанными нормативными актами и разъясняющими письмами ФНС России. Судьба данного эпизода в случае продолжения рассмотрения этого спора в вышестоящих инстанциях также представляет определенный интерес для развития судебной практики.

Окончание налогового периода по ЕНВД в нерабочий день само по себе не предоставляет налогоплательщику возможность уменьшить ЕНВД на сумму страховых взносов при уплате их в ближайший рабочий день

Налогоплательщик уплачивал ЕНВД, уменьшая сумму налога на сумму уплаченных страховых взносов. 09.01.2019 он уплатил страховые взносы за 3 и 4 кварталы 2018 года и на уплаченную сумму уменьшил сумму ЕНВД к уплате за 4 квартал 2018 года.

Затем он представил декларацию по ЕНВД за 4 квартал 2018 года, по итогам проверки которой налоговый орган пришел к выводу о неправомерности уменьшения ЕНВД на сумму страховых взносов, поскольку последние были уплачены уже в 1 квартале 2019 года (а не в 4 квартале 2018 года).

Суды апелляционной и кассационной инстанции согласились с такой позицией налогового органа. Между тем, налогоплательщик (в кассационной жалобе) ссылался также на то, что уплата страховых взносов произведена своевременно и может быть учтена при расчете ЕНВД за 4 квартал 2018 года, поскольку последний день месяца 31 декабря 2018 года приходился на нерабочий день. Апелляционный суд, по мнению налогоплательщика, неправомерно сослался на правовую позицию, изложенную в определении Верховного Суда Российской Федерации от 13.06.2019 No 310-ЭС19-6281, поскольку в рамках рассматриваемого дела страховые взносы были уплачены в срок. Апелляционный суд должен был применить нормы ст. 6.1 НК РФ (о возможности совершения каких-либо действий на следующий рабочий день, если окончание срока для их совершения приходится на нерабочий день).

Суд кассационной инстанции не согласился с налогоплательщиком, указав, что в данном случае речь идет не об истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока на совершение действий, а об определении срока окончания налогового периода по ЕНВД, которое регулируется другим положением НК РФ («срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока»).

ВС РФ согласился с такой позицией нижестоящего суда и отказал налогоплательщику в передаче его дела на рассмотрение Экономической коллегии ВС РФ.

(отказное определение ВС РФ от 08.06.2021 по делу № А19-4122/2020
ИП Московских)

Компенсация заказчиком подрядчику расходов на выполнение незавершенной части работ при прекращении договора подряда (ст. 729 ГК РФ) облагается НДС

Между налогоплательщиком (подрядчик) и контрагентом был заключен договор на выполнение работ по переработке руды. Через несколько лет этот договор был расторгнут по соглашению сторон. При этом у подрядчика остались затраты по незавершенному производству, которые заказчик после их передачи ему обязался компенсировать. Но в итоге заказчик эти затраты так и не компенсировал, а подрядчик взыскал их через суд.

Присужденная сумма отражена налогоплательщиком в бухгалтерском и налоговом учете в составе прочих доходов и расходов, при этом, НДС с указанной суммы восстановлен частично (по стоимости материалов и по стоимости электроэнергии).

Налоговый орган пришел к выводу, что вся сумма присужденной налогоплательщику компенсации должна была быть включена в налоговую базу по НДС.

Налогоплательщик при обжаловании решения налогового органа указывал, что присужденная ему сумма является компенсацией расходов подрядчика по смыслу статьи 729 ГК РФ, определенной исходя из фактических затрат подрядчика и, следовательно, направлена не на оплату работ, удовлетворивших потребности заказчика, а на прекращение взаимных обязательств сторон на равноценных условиях. Основанием для возникновения спорной задолженности заказчика является передача результата незавершенной работы во исполнение обязательства, предусмотренного соглашением о расторжении договора подряда. Указанное не может являться объектом налогообложения НДС, поскольку не отвечает признакам реализации работ.

Суд не согласился с налогоплательщиком и рассмотрел спор в пользу налогового органа исходя из следующего. Применение ст. 729 ГК РФ исключает выплату вознаграждения подрядчику, но предусматривает выплату части цены договора, которая бы относилась на компенсацию издержек подрядчика.

По сути, доводы налогоплательщика направлены на исключение из налоговой базы по НДС выручки от реализации работ, которая складывается из той части цены выполненных работ, относящейся к компенсации издержек подрядчика, что противоречит требованиям п. 2 ст. 709 ГК РФ, ст.ст. 38, 39, 146, 153 НК РФ.

Вместе с тем, заключая соглашение о расторжении договора с передачей незавершенного результата заказчику и выплатой последним компенсации подрядчику в порядке ст.ст. 407, 450, 729 ГК РФ, стороны подтвердили наличие заинтересованности заказчика в таком результате, то есть наличием у переданного результата деятельности подрядчика в рамках договора подряда свойств, позволяющих заказчику удовлетворить его потребности в сфере предпринимательской деятельности, что потребовало от заказчика встречного предоставления в виде компенсации затрат подрядчика. Указанное в полной мере отвечает признакам реализации работ в целях налогообложения НДС.

(постановление АС Уральского округа от 02.06.2021 по делу № А07-34391/2018
ООО "Башмедь")

Суд признал обоснованным учет в расходах затрат на ремонт забора и автодороги

Налогоплательщик (заказчик) в 2016 году заключил с контрагентом договор подряда на выполнение работ по благоустройству территории на производственной базе налогоплательщика, ремонту и установке забора, устройству дороги, устройству навеса.

Налоговый орган пришел к выводу о необоснованности учета в текущих расходах затрат по этому договору исходя из того, что все работы по благоустройству территории в действительности являются работами по реконструкции прилегающего здания, в связи с этим работы увеличили его стоимость как основного средства.

При рассмотрении спора в суде было установлено, что выполнение ремонта забора и дороги вызвано необходимостью эксплуатации всех производственных зданий, проезду к ним, забор выполнял защитную функцию. В связи с этим ремонт забора и дороги производился в целях поддержания в исправном состоянии основного средства – земельного участка и улучшения его качественных характеристик.

Налогоплательщиком представлены космические снимки территории производственной площадки по состоянию на 11.08.2015 и 29.05.2018, на которых видно, что дорога и забор уже имелись в 2015 году. Дорога пролегает по территории производственной базы до бетонной площадки, расположенной между прилегающими зданиями, а забором обнесен весь земельный участок. Кроме того, налогоплательщиком представлены и фототаблицы 2018 года, на которых усматривается отремонтированный забор и дорога.

Суды, рассмотревшие спор в пользу налогоплательщика, отметили, что в обоснование спорного решения налогового органа был положен его вывод о том, что все работы по благоустройству территории являются работами по реконструкции прилегающего здания, в связи с этим работы увеличили его стоимость как основного средства.

Однако после проведения ремонтных работ ни назначение, ни технико-экономические показатели данного объекта основных средств не изменились, а доводы налогового органа об увеличении объема выпуска готовой продукции в связи с проведенными работами не подтверждены документально.

(постановление АС Северо-Западного округа от 07.06.2021 по делу № А13-15543/2019 ООО "АМ-Пласт")

Суд признал, что налогоплательщик неверно определил добытым полезным ископаемым для целей обложения НДПИ строительный камень, а не изготавливаемый из него щебень

В ходе проверки налоговый орган установил, что при ведении деятельности по добыче строительного камня на месторождении налогоплательщиком в поверяемых периодах для целей обложения НДПИ признавался добытым полезным ископаемым строительный камень как сырье для последующего производства щебня; налоговая база по указанному налогу определялась в проверяемых периодах исходя из цены реализации строительного камня.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком в такой ситуации допущено занижение налоговой базы по НДПИ в виду неправильного определения вида, и соответственно, стоимости единицы добываемого полезного ископаемого. Для целей налогообложения добытым полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим национальным стандарту, следует признавать щебень, получаемый налогоплательщиком в результате добычных работ (дробления и сортировки строительного камня) на собственных дробильно-сортировочных фабриках.

По мнению же налогоплательщика, щебень является продуктом переработки строительного камня ввиду значительного изменения его физических свойств при проведении технологических операций на перерабатывающем производстве (дробильно-сортировочных фабриках), которые не относятся к добыче полезного ископаемого, в связи с чем щебень не может быть квалифицирован в качестве добытого полезного ископаемого и не является объектом обложения НДПИ.

Суд первой инстанции рассмотрел спор в пользу налогового органа, но суд апелляционной инстанции его решение отменил, удовлетворив жалобу налогоплательщика исходя, в частности, из того, что согласно лицензии на добычу полезных ископаемых, заключению государственной экспертизы, первой продукцией разработки указанного месторождения является строительный камень, соответствующий по своему качеству ГОСТу 31436-2011«Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ». Судом также принята во внимание правовая позиция ВАС РФ о том, что не во всех случаях полезным ископаемым признается конечная продукция разработки месторождения.

Суд кассационной инстанции отменил апелляционное постановление и оставил в силе решение первой инстанции, отметив (со ссылкой на ряд судебных актов высших судов), что результатом переработки полезного ископаемого как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами.

В рассматриваемом же случае налогоплательщиком осуществлялись работы исключительно по дроблению строительного камня с целью получения щебня как товарного продукта. Физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения, вопреки выводам суда апелляционной инстанции, основного характера продукта не изменило. При проведении налогоплательщиком спорного вида работ на собственных дробильно-сортировочных фабриках имело место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем.

(постановление АС Уральского округа от 10.06.2021 по делу № А76-8659/2020
ООО "Биянковский щебеночный завод")

Лизингополучатель обязан учесть в первоначальной стоимости полученного лизингового имущества для целей его налогообложения все предстоящие в будущем лизинговые платежи

Налогоплательщик (лизингополучатель) при определении первоначальной стоимости лизингового имущества сначала включил, а затем исключил из первоначальной стоимости предстоящие в будущем затраты (лизинговые платежи), первоначальная стоимость сформирована по правилам МСФО.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что налог на имущество должен быть исчислен с учетом суммы лизинговых платежей за весь срок договоров лизинга (30 лет), пусть это и многократно превышает стоимость самого имущества. По его мнению, включение в первоначальную стоимость лизингового имущества всех предстоящих в будущем лизинговых платежей предусмотрено приказом Минфина РФ от 17.02.1997 № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга».

Суд первой инстанции рассмотрел спорный вопрос в пользу налогоплательщика исходя, в частности, из того, что указание на то, что по дебету счета 08 «Капитальные вложения» отражается стоимость всех лизинговых платежей по договору лизинга, в Приказе № 15 отсутствует. Приказ № 15 не является самостоятельным источником права. Предполагаемое налоговым органом включение в первоначальную стоимость лизингового имущества платы за финансирование привело бы к недостоверности данных бухгалтерской отчетности; основные средства учитывались бы по стоимости, многократно превышающей их реальную (рыночную, справедливую) стоимость.

Суды апелляционной и кассационной инстанций, напротив, рассмотрели спорный вопрос в пользу налогового органа, отметив следующее.

При составлении бухгалтерской отчетности в первую очередь необходимо руководствоваться нормами законодательства РФ о бухгалтерском учете (и лишь при отсутствии этих норм – применять правила МСФО). Из положений пунктов 4, 7, 8 ПБУ 6/01 и абзаца второго п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденного Приказом № 15, следует, что если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то предмет лизинга принимается лизингополучателем на балансовый учет в составе основных средств по первоначальной стоимости, которая формируется из затрат лизингополучателя, связанных с приобретением предмета лизинга, и выражающихся в сумме обязательств по лизинговым платежам, подлежащих выплате по договору (общей стоимости договора лизинга).

Следовательно, при передаче на баланс лизингополучателя лизинговое имущество приходуется по сформированным у него затратам, то есть по общей сумме лизинговых платежей, в которую помимо цены имущества включаются дополнительные услуги и лизинговый процент, поскольку правилами ПБУ 6/01 «Учет основных средств» предусмотрено, что в первоначальную стоимость основного средства включаются иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

(постановление АС Северо-Западного округа от 31.05.2021 по делу № А56-69080/2020 АО "ГОТЭК Северо-Запад")