Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 179
отмечаются любопытные дела:

Выплаты в адрес иностранного участника при уменьшении уставного капитала российской организации, в части превышения суммы вклада в уставный капитал квалифицированы как дивиденды

Кипрской компании принадлежала доля (50%) в уставном капитале российского налогоплательщика (ООО) с определенной номинальной стоимостью. Компания подала заявление о выходе из ООО и ей была выплачена действительная стоимость этой доли.

При отражении этого дохода в расчете о суммах, выплаченных иностранной организации доходов и удержанных налогов, код выплаченного дохода указан как доходы от продажи товаров, иного имущества, имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не подлежащие налогообложению у источника выплаты. Со ссылкой на п.2 ст.309 НК РФ налогоплательщик применил ставку в размере 0%.

По итогам камеральной проверки налоговый орган привлек налогоплательщика к ответственности по ст. 123 НК за неисполнение обязанностей налогового агента по удержанию налога с выплаченного дохода в виде действительной стоимости вклада в уставный капитал по ставке 10%.

По мнению налогоплательщика, налогообложение выплаты действительной стоимости доли участнику, подавшему заявление о выходе из общества, не регулируется пп.2 п.1 ст. 309 НК РФ, поскольку такая выплата не является доходом, получаемым в результате распределения в пользу иностранной организации прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений абз.2 п.1 ч.2 ст. 250 НК РФ), названным в пп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ.Также действительная стоимость доли, выплачиваемая вышедшему из общества участнику, не подпадает под определение «дивиденды», данное в СИДН между РФ и Кипром. Спорная сумма не является доходом от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибыли, а также не является доходами, выплачиваемыми в форме процентов.

Суд не согласился с доводами налогоплательщика, отметив, в частности, следующее.

При применении международных договоров РФ по вопросам налогообложения следует учитывать Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР по налогам на доход и капитал.

Согласно п.28 Комментариев к статье 10 «Дивиденды» Модельной конвенции выплаты, рассматриваемые в качестве дивидендов, могут включать не только распределение прибыли на основе решения, принимаемого на ежегодных собраниях акционеров компании, но также иные выплаты в денежной форме или имеющие денежный эквивалент, такие как премиальные акции, премии, ликвидационные выплаты и скрытое распределение прибыли. Таким образом, доход в виде выплат, производимых в адрес иностранной компании в результате уменьшения уставного капитала российской организации, в части превышения суммы вклада этого иностранного участника в уставный капитал должен быть квалифицирован как дивиденды для целей налогообложения и подлежать налогообложению у источника по ставкам, предусмотренным п. 2 ст. 10 Соглашения.

При этом доход в размере части первоначального вклада квалифицируется как «Другие доходы» в соответствии с нормами Соглашения и налогообложению у источника выплаты не подлежит на основании норм статьи 22 Соглашения.

(решение АС Республики Татарстан от 15.02.2021 по делу № А65-27690/2020ООО "Фирма "Лариса-Сити")



Уплата иностранной организацией в своем государстве налога с доходов, полученных от российской организации, не освобождает последнюю от обязанностей налогового агента в отношении этих доходов

Налогоплательщик в 2019 году выплатил иностранной материнской компании (Литовская Республика) дивиденды, а также проценты по договору займа. При этом налог в размере 15 % от выплаченной суммы удержан и уплачен на счёт налоговой инспекции Литвы в момент выплаты в полном объёме (согласно справке указанной компании).

В связи с этим налогоплательщик не исчислил и не удержал налог с указанных выплат в качестве налогового агента и не отразил эту обязанность в налоговом расчёте о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2019 года (в расчетах за 1-ый квартал и 1-е полугодие 2019 этого также не было сделано).

По итогам проверки этого налогового расчета налоговый орган доначислил налогоплательщику вышеназванные неудержанные суммы, а последний оспорил решение налогового органа, ссылаясь на следующее.

Во-первых, по результатам камеральных налоговых проверок за 1-ый квартал и 1-е полугодие никаких претензий налоговым органом в адрес налогоплательщика высказано не было, акты камеральных налоговых проверок не составлялись. То есть в данном случае налоговый орган в течение длительного периода времени располагал информацией о выплатах в пользу иностранного юридического лица, однако не пользовался данной информацией для того, чтобы предложить налогоплательщику удержать и перечислить соответствующий налог. Между тем, отсутствие по итогам камеральных налоговых проверок расчётов за 1 и 2 кварталы 2009 года породило у налогоплательщика правомерные ожидания относительно правомерности своих действий при выполнении функций налогового агента в отношении иностранной организации. Верховным Судом РФ неоднократно подчёркивалось следование принципу защиты правомерных ожиданий.

Во-вторых, усматривая приоритет специальных норм ст.ст. 10 и 11 СИДН между РФ и Литвой над общими нормами ст. 7 СИДН, налоговый орган необоснованно не применил специальную норму СИДН, которой установлен особый порядок налогообложения ассоциированных предприятий. Так, в соответствии с п. 2 ст. 9 СИДН факт налогообложения в Литовской Республике прибыли, полученной литовской компанией, обязывает РФ произвести соответствующую корректировку суммы налога, взимаемого с российской организации.

Суд отклонил доводы налогоплательщика и рассмотрел спор в пользу налогового органа. Он отметил, что, во-первых, в случае если литовской компанией в действительности уплачен налог со спорного дохода в Литовской Республике, данное обстоятельство всё равно не освобождает российского налогоплательщика от обязанности по исчислению и удержанию налога по ставке, предусмотренной СИДН. Во-вторых, несоставление актов по результатам проверки налоговых расчётов о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 1 квартал и за полугодие 2019 года не препятствует составлению акта камеральной налоговой проверки и доначислению налога по итогам 9 месяцев 2019 года. В-третьих, не принимается ссылка заявителя на положения п. 7 СИДН, поскольку указанной нормой регулируется порядок налогообложения прибыли от предпринимательской деятельности предприятия одного Договаривающегося Государства, в том числе через постоянное представительство, находящееся в другом Договаривающемся Государстве.

(решение АС Мурманской области от 16.02.2021 по делу № А42-9907/2020
ООО "Севрыбпроект")

Привлечение налогоплательщика к ответственности за непредставление документов по п. 2 ст. 126.1 НК вместо п. 1 ст. 129.1 НК признано незаконным

Налоговый орган в рамках выездной проверки третьего лица истребовал у налогоплательщика на основании п. 1 ст. 93.1 НК РФ документы и сведения. Налогоплательщик в ответ на требование налогового органа сообщил, что запрашиваемые документы уже были представлены им ранее в ходе выемки документов при проведении в отношении него выездной проверки.

Налоговый орган, обнаружив, что некоторые из истребуемых документов всё же не были ранее представлены, привлек налогоплательщика к ответственности по п. 2 ст. 126 НК РФ.

Суд первой инстанции признал привлечение к ответственности правомерным. При этом был отклонен довод налогоплательщика о том, что в тексте акта налоговый орган указывает на совершение правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 2 ст. 126 НК РФ, при этом в итоговой части акта налогоплательщика предлагается привлечь к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ. Суд отметил, что указанная опечатка не является существенным процессуальным нарушением. По результатам рассмотрения материалов проверки выносится решение. В данном случае в оспариваемом решении совершенное правонарушение правомерно квалифицировано налоговым органом по п. 2 ст. 126 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции отменил решение первой инстанции. Он не только признал вышеуказанную опечатку существенной, но и пришел к выводу о том, что налоговый орган и суд первой инстанции неправильно квалифицировали деяние налогоплательщика по п. 2 ст. 126 НК РФ. В случае надлежащего установления в его действиях правонарушения, деяние следовало квалифицировать по п. 1 ст. 129.1 НК РФ.

Суд указал, что по объективной стороне правонарушения, предусмотренные п. 1 ст. 129.1 и п. 2 ст. 126 НК РФ тождественны, поскольку непредставление сведений о налогоплательщике по запросу налогового органа (п. 2 ст. 126) одновременно означает неправомерное несообщение сведений, которое лицо должно сообщить налоговому органу в силу п. 1 ст. 93.1 НК РФ (п. 1 ст. 129.1).

Однако при этом пунктом 6 ст. 93.1 НК РФ прямо предусмотрено, что за непредставление контрагентом сведений о проверяемом налогоплательщике наступает ответственность, предусмотренная ст. 129.1 НК РФ, санкция которой меньше по сравнению с п. 2 ст. 126 НК РФ. В силу п. 7 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, деяние заявителя следовало квалифицировать по п. 1 ст. 129.1 НК РФ. Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2013 № 11890/12. Поскольку неправильная квалификация деяния является основанием для признания решения о привлечении к ответственности недействительным (п. 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 г. N 71) суд первой инстанции не имел оснований для отказа в удовлетворении заявления.

Суд кассационной инстанции согласился с выводами апелляционной инстанции и оставил жалобу налогового органа без удовлетворения.

(постановление АС Поволжского округа от 18.02.2021 по делу № А65-9839/2020
ООО "Арслан")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Апелляционный суд в этом деле подробно остановился на вопросе, который остался незамеченным судом первой инстанции, – разграничении ответственности по двум различным статьям НК РФ при внешнем сходстве диспозиции этих норм. Кроме того, суд напомнил о наличии Постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2013 № 11890/12, в котором на высшем уровне уже был затронут вопрос о разграничении ответственности по двум рассматриваемым нормам НК РФ. При этом данный вопрос Президиум тогда решил (судя по всему) по собственной инициативе (во всяком случае, в Определении о передаче дела в Президиум налогоплательщиком ставился лишь вопрос о том, правомерно ли привлечение государственного органа к налоговой ответственности за непредставление документов статистики, учитывая, что последние не относятся к числу документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов).

Кроме того, апелляционное постановление (устоявшее затем в кассации) оказалось полезным для налогоплательщика не только этим. Суд вновь затронул тему о том, в каких случаях опечатку налогового органа в документе можно считать существенной (в предыдущих выпусках дайджеста уже не раз рассказывалось о самых разных таких ситуациях).

Суд признал, что расходы на оплату услуг по проведению фейерверков не подлежат учету в расходах при исчислении налога на прибыль

Между налогоплательщиком и контрагентом были заключены договоры на оказание услуг по запуску фейерверков, в соответствии с которым контрагент (исполнитель) проводил пиротехнические показы в городе в согласованные даты. Данные затраты полностью были включены в расходы при исчислении налога на прибыль.

Налоговый орган пришел к выводу, что расходы налогоплательщика на оплату услуг по проведению фейерверков связаны с проведением культурно-развлекательных мероприятий, целью которых является развлечение и отдых, не являются экономически оправданными и обоснованными и не подлежат учету в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организации.

Налогоплательщик в качестве возражений указал на то, что расходы по оплате услуг по запуску фейерверка произведены им не для личного потребления работников и не связаны с расходами, указанными в п. 29. 43 ст. 270 НК РФ. Приказами руководителя приняты решения о проведении рекламных мероприятий в городе в целях обеспечения улучшения имиджа компании, во исполнение которых с контрагентом заключены договоры на проведение показа фейерверка в рамках рекламной программы (на общегородских мероприятиях типа ярмарки).

Частью рекламных акций предусматривалась демонстрация фейерверка (при каждой акции в том числе оглашалось присутствующим на мероприятиях, кем организован показ). Перечень нормируемых расходов на рекламу остается открытым. Участниками и ведущими до гостей (неопределенный круг лиц) доводится информация об обществе и о производимой продукции (во время ярмарок представляется ассортимент выпускаемой продукции). Вечером производится часть рекламной акции - красочный фейерверк, публика получает приятное зрелище, а то, что она знает, кого за это благодарить, служит также рекламой фирме.

Суд отклонил доводы налогоплательщика, согласившись с налоговым органом в том, что сам по себе фейерверк не несет никакой информации об организации и не является рекламой, понятие которой определено ст. 3 Федерального закона от 16.06.2006 № 38-ФЗ «О рекламе». Кроме расходов на фейерверк, налогоплательщиком не заявлено других расходов, предусмотренных п. 4 ст. 264 НК РФ.

Исходя из анализа договоров налогоплательщика с контрагентом, их предметом являлось лишь оказание услуг по проведению фейерверков без указания деловой цели данного мероприятия. В представленных актах и счетах-фактурах в наименовании оказанных услуг отражено - услуги по проведению фейерверка, то есть указанные документы не содержат дополнительной информации о цели проводимых мероприятий и не указывают на рекламную цель оказываемых услуг.

При этом суд отметил, что в целом в случае если фейерверк является частью рекламного мероприятия (как составная часть комплекса мероприятий, направленных на распространение информации о налогоплательщике оказываемых им услугах, средствах индивидуализации), затраты на его проведение могут учитываться в составе рекламных расходов при исчислении налога на прибыль, однако в данном случае фейерверки были приурочены к культурно-массовым мероприятиям, организованным местной администрацией.

(решение АС Ивановской области от 09.02.2021 по делу № А17-9806/2019
ЗАО "Гаврилово-Посадский хлебопродукт")



Внесение участником налогоплательщика в качестве вклада в имущество векселей этого налогоплательщика с начисленными, но не выплаченными процентами, не приводит к образованию у последнего внереализационного дохода

Налогоплательщик в рамках новации денежного обязательства между ним и своим участником выпустил простые процентные векселя, подлежащие передаче этому участнику. Проценты по этим векселям он начислял, но не выплачивал. Впоследствии этот участник внес эти векселя в качестве вклада в имущество налогоплательщика с целью увеличения его чистых активов.

По мнению налогового органа, налогоплательщик в нарушение п. 18 ст. 250 НК РФ не включил в состав внереализационных доходов вышеназванные проценты, квалифицируемые как доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной по другим основаниям. Задолженность в виде суммы процентов по обязательствам (векселям), списываемая путем передачи налогоплательщику в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала единственным участником, не может рассматриваться в качестве полученного имущества по причине отсутствия факта передачи данных средств налогоплательщику (проценты начислялись налогоплательщиком, а не передавались учредителем), в связи с чем отсутствуют основания применить в отношении нее положение пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Налогоплательщик в качестве возражений указал, что произошло прекращение обязательств совпадением должника и кредитора в одном лице, которое осуществлено в результате передачи векселей, что прямо подтверждается содержанием решений единственного участника, актов о прекращении обязательств.

Суд рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, отметив следующее. Ст. 410 ГК РФ предусматривает, что обязательство может быть прекращено полностью или частично зачетом. Пункт 4 ст. 19 Закона об ООО, регулируя аналогичный вопрос применительно к увеличению уставного капитала путем внесения дополнительных вкладов участниками общества и (или) третьими лицами, прямо предусматривает право последних зачесть свои денежные требования к обществу в счет внесения вкладов.

Налогоплательщиком и его учредителем (участником) правомерно применены положения ст. 410 ГК РФ при внесении учредителем дополнительного вклада в имущество общества путем передачи векселей. Вопреки доводам налогового органа рассматриваемые правоотношения, исходя из положений ст. 415 ГК РФ, не могут быть квалифицированы как прощение долга, в связи с чем, отсутствуют основания и для применения п. 18 ст. 250 НК РФ.

В рассматриваемом случае имеет место именно передача участником налогоплательщику имущества - векселей. Спорные проценты не образуют самостоятельного объекта передачи, а по решению участника включены в денежную оценку векселей, поскольку векселя удостоверяют в том числе право на получение процентов.

(решение АС Рязанской области от 15.02.2021 по делу № А54-2542/2020
ООО "Курск Агроактив")

Суд признал, что нахождение движимого имущества налогоплательщика в другом регионе не препятствует применить в отношении него инвестиционную льготу этого региона

Налогоплательщик при подаче налоговой декларации по налогу на имущество заявил право на льготу, указав КПП, относящийся к своему региону. Однако при этом льгота заявлена в отношении движимого имущества, находящегося на территории другого региона, в соответствии с региональным налоговым законом последнего. Обособленное подразделение головной организации налогоплательщика, находящееся вне места нахождения данной организации, не было выделено на отдельный баланс.

Налоговый орган пришел к выводу о неправомерности применения инвестиционной льготы, поскольку данная льгота заявлена на основании законодательства своего региона при отсутствии оснований для ее применения.

При рассмотрении спора было установлено, что между правопредшественником налогоплательщика и администрацией другого региона был заключен договор об осуществлении инвестиционной деятельности в соответствии с законом того региона «О государственной (областной) поддержке инвестиционной деятельности». Затем правопредшественник прошел реорганизацию путем присоединения к налогоплательщику с переходом к последнему прав и обязанностей из инвестиционного договора.

Следовательно, указал суд (рассматривая спор в пользу налогоплательщика), к реорганизованному в результате присоединения предприятию в соответствии с п.2 ст.50 НК РФ переходят все права налогоплательщика, в том числе на налоговые льготы.

Налогоплательщиком была применена льгота к движимому имуществу, приобретенному для целей реализации инвестиционных проектов и расположенному в другом регионе. Имущество находится на территории того региона, используется в хозяйственной деятельности обособленного подразделения, а на территорию других субъектов, в том числе на территорию региона по месту нахождения головного офиса организации, не перемещалось.

Суд отметил, что необходимость представления отчетности в отношении движимого имущества, находящегося вне местонахождения головного офиса ввиду отсутствия отдельного баланса обособленного подразделения и уплата налога по месту нахождения головной организации не может влечь для налогоплательщика негативные последствия в виде потери права на предусмотренную инвестиционным соглашением льготу для движимого имущества, находящегося на территории другого региона.

Суд отклонил довод налогового органа, что спорное движимое имущество не подлежит льготированию применительно к положениям регионального закона по месту нахождения головного офиса из-за отсутствия у региона какой-либо экономической выгоды от реализации инвестпроектов в другом регионе. Суд отметил, что налогоплательщик в данном случае и не льготирует имущество в «своем» регионе.

(решение АС Липецкой области от 11.02.2021 по делу № А36-11418/2019
ООО "Черкизово-Свиноводство")