Уважаемые коллеги, добрый день!

В нашем дайджесте актуальных налоговых споров № 172 отмечаем судебные дела:

Суд признал, что доходы иностранной компании от передачи права использования ПО должны облагаться по ставке для доходов от предоставления права использования промышленного оборудования

Между налогоплательщиком и иностранной компанией (Япония) заключен контракт от 01.10.2014 на поставку оборудования, проведение работ по его установке, монтажу, пуско-наладке, а также на передачу права использования программного обеспечения.

При выплате дохода в адрес японской компании по этому контракту налогоплательщиком за переданное право использования программно-аппаратных средств применена ставка 0% и, соответственно, сумма налога на прибыль организаций с доходов этой иностранной организации не исчислена, не удержана и не перечислена в бюджет.

Налогоплательщик исходил из того, что в силу подп. «а» п. 2 ст. 9 Конвенции от 18.01.1986, заключенной между Правительством СССР и Правительством Японии, «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы» доходы от авторских прав и лицензий, получаемые в качестве возмещения за использование или предоставление права использования любого авторского права на произведения освобождаются от налогов в Договаривающемся Государстве, в котором они возникают.

Программы для ЭВМ являются объектом авторских прав и охраняются как литературные произведения, доходы иностранной компании, полученные от предоставления налогоплательщику права использования программных средств и баз данных, следует рассматривать как доходы от авторских прав и лицензий, которые не подлежат налогообложению на территории РФ. В обоснование этого довода налогоплательщик сослался на ряд писем Минфина.

Налоговый орган не согласился с позицией налогоплательщика, ссылясь на другую норму Конвенции между СССР и Японией. Иностранная компания, предоставляя в рамках Контракта лицензионное программное обеспечение, предоставляет тем самым право использования промышленного оборудования, из чего следует, что речь идет о деятельности, к которой применимы правила подпункта «b» пункта 2 статьи 9 Конвенции. По этой норме доходы от авторских прав и лицензий за использование или предоставление права использования промышленного, торгового или научного оборудования, могут также облагаться налогами в Договаривающемся Государстве, в котором они возникают (но по ставке не более 10%).

Налогоплательщик в качестве возражений указал на то, что данном случае была осуществлена выплата вознаграждения за предоставление прав использования программ для ЭВМ, а не за право использования промышленного оборудования. Промышленное оборудование и программы для ЭВМ не являются идентичными понятиями и имеют различное правовое регулирование.

Суд рассмотрел спор в пользу налогового органа, указав, в частности, следующее.

Ссылка налогоплательщика на письма Минфина РФ не может быть признана обоснованной, поскольку в указанных письмах не рассматривается соглашение с Японией, где имеется разграничение на несколько подпунктов одного пункта по доходам от разных видов интеллектуальной деятельности, за пользование которыми доход подлежит обложению с разными налоговыми ставками.

В настоящем споре программное обеспечение (ПО) и программные аппаратные средства неотделимы от передаваемого промышленного оборудования. Здесь отсутствовала возможность использовать ПО на ином оборудовании и использовать оборудование без поставляемого в комплекте с ним ПО.

(решение АС г. Москвы от 17.11.2020 по делу № А40-307656/19
АО "Почта России")


ОЦЕНКА TAXOLOGY:

Данное решение показывает, что квалификация того или иного актива в качестве ПО (программы для ЭВМ) сама по себе не всегда является достаточной для исчисления налога с доходов от его использования в ситуации, когда нормы международного соглашения предусматривают различные налоговые ставки для доходов от разных видов и способов использования результатов интеллектуальной деятельности.

В комментируемом деле определяющим стало функциональное назначение ПО и его неразрывная связь с поставляемым промышленным оборудованием. Другим важным моментом стало то, что даже если по национальному законодательству программа для ЭВМ может рассматриваться как литературное произведение, то это еще не означает, что такой подход всегда должен использоваться при применении международных налоговых соглашений. Здесь можно особо отметить вывод суда о том, что «понятия произведения литературы и компьютерной программы могут быть разделены для целей международного налогообложения, и к компьютерным программам может применяться иной режим налогообложения (в отличие от произведений литературы)».

Налогоплательщик не вправе требовать от налогового органа проведения выездной налоговой проверки другого лица

Между налогоплательщиком (заказчик) и контрагентом был заключен договор на строительство скважин. Налогоплательщик перечислил контрагенту аванс и на основании авансовых счетов-фактур принял НДС к вычету.

По итогам выездной проверки налоговый орган признал применение вычета НДС неправомерным, указав в т.ч. на отсутствие источника возмещения НДС в бюджете (контрагент хотя исчислил НДС с авансов, но одновременно принял эту сумму НДС к вычету).

В связи с этим этим налогоплательщик посчитал, что его контрагент неправомерно принял к вычету НДС поэтому налоговый орган должен провести выездную проверку этого контрагента.

Вышестоящий налоговый орган отказал в удовлетворении требования налогоплательщика, указав, что решение о проведении налоговой проверки определяется налоговым органом самостоятельно исходя из целесообразности, права и законные интересы налогоплательщика оспариваемое бездействие не нарушает.

Суд также признал требование налогоплательщика необоснованным, отметив, что по существу доводы налогоплательщика сводятся к неправомерному поведению контрагента, которому выплачены авансовые платежи на строительство скважин и который, в свою очередь, необоснованно заявил налоговые вычеты по НДС по указанным авансам. Вместе с тем НК РФ не содержит нормы, которая обязывала бы налоговый орган по месту учета налогоплательщика превентивно проводить мероприятия налогового контроля с целью предотвратить в будущем вступление других налогоплательщиков в отношения с сомнительными контрагентами.

Действующее законодательство предусматривает самостоятельное определение налоговым органом целесообразности проведения выездных налоговых проверок по результатам целенаправленного отбора и всестороннего анализа деятельности налогоплательщиков, исходя из определенных критериев.

Согласно приказу ФНС от 22.09.2010 № ММВ-7-2/461@, значение общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков может использоваться налоговыми органами при планировании выездных налоговых проверок как на предстоящий, так и последующие годы. К указанным критериям, вопреки доводам налогоплательщика, не относится принятие решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом в отношении контрагента по хозяйственной операции, состоящего на налоговом учете в ином налоговом органе.

Действия контрагента, в результате которых, как полагает налогоплательщик, ему причинены убытки в виде невозможности применить налоговые вычеты по НДС, не являются безусловным основанием для проведения налоговым органом мероприятий налогового контроля в отношении контрагента.

(постановление 8 ААС от 10.11.2020 по делу № А75-6951/2020
ЗАО "НЭМ ОЙЛ")

Реализация доли в праве общей долевой собственности признана для целей исчисления НДС реализацией имущества, а не имущественного права

Налогоплательщик реализовал долю, равную 335/376 в праве общей долевой собственности на нежилое помещение, не исчислив НДС с указанной сделки. Он исходил из того, что в рамках договора им отчуждены доли в праве собственности на нежилое помещение, что является для целей налогообложения реализацией имущественных прав, а не имущества. Несмотря на то, что реализация имущественных прав на долю в нежилом помещении образует объект обложения НДС, налоговая база в силу специальных норм НК РФ, будет равна 0, соответственно сумма НДС к уплате в данном случае не возникает.

Налоговый орган в свою очередь пришел к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком п. 3 ст. 155 НК РФ при исчислении НДС, что повлекло невключение в налоговую базу по НДС средств от реализации нежилого помещения. Данная сделка, как операция по реализации имущества, подлежит налогообложению НДС согласно положениям подп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 154 НК РФ.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и разрешили спор в пользу инспекции, указав, что при продаже (реализации) организацией права собственности на долю в нежилом помещении по договору купли-продажи, с одновременной государственной регистрацией права покупателя как нового собственника на приобретенную долю в нежилом помещении, база по НДС определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ, поскольку имеет место продажа (переход права собственности) имущества (товара), а не имущественного права.

Ранее налогоплательщик осуществлял продажу долей в праве общей долевой собственности нежилого помещения (стояночных мест) физическим лицам, заключая договоры на реализацию долей в праве общей долевой собственности, условия которых полностью идентичны спорному договору. При этом налогоплательщик включил в стоимость сумму НДС, исчислил в декларации и уплатил ее в бюджет.

Кроме того, в учете налогоплательщика указанное имущество отражалось именно как товар, а не как имущественное право.

(постановление АС Северо-Кавказского округа от 26.10.2020 по делу № А53-41964/2019
ООО "СБ Инвест")

Суд признал, что при выплате дивидендов недвижимым имуществом налогоплательщик вправе сразу учесть всю сумму возникшего при этом убытка

Налогоплательщик в 2011 году приобрел по договору купли-продажи 2 объекта недвижимости, а в 2017 году передал эти объекты своему участнику в качестве выплаты дивидендов (размер дивидендов равен рыночной стоимости объектов).

В декларации по налогу на прибыль организаций за 2017 год налогоплательщик операцию по передаче имущества отразил в составе внереализационных доходов (рыночная оценка стоимости имущества) и в составе внереализационных расходов (остаточная стоимость имущества). При этом образовался убыток, который в полном объеме учтен при исчислении налоговой базы.

Налоговый орган при оценке данной операции пришел к следующим выводам: 1) налогоплательщик должен включить в состав доходов выручку от реализации объекта основных средств в сумме выплачиваемых этим объектом дивидендов, так как передача основных средств в счет выплаты начисленных дивидендов признается реализацией на основании п. 1 ст. 39 НК РФ; 2) убыток следовало учесть в соответствии с п. 3 ст. 268 НК: включить в состав прочих расходов равными долями в течение срока определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Исходя из такой позиции налоговый орган доначислил налог на прибыль, а налогоплательщик в качестве возражений указал на то, что выплата дивидендов не является реализацией, соответственно, ст. 268 НК РФ не подлежит применению.

Налоговый орган в свою очередь возразил на это тем, что перечень внереализационных доходов закреплен ст. 250 НК РФ. Указанный перечень доходов является закрытым и расширительному толкованию не подлежит. При этом, внереализационный доход в виде рыночной стоимости недвижимого имущества, переданного в качестве выплаты дивидендов, в ст. 250 НК РФ не поименован.

Суд рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, хотя частично согласился с доводами инспекции. По мнению суда, налогоплательщик действительно ошибочно включил в состав внереализационных доходов сумму, соответствующую рыночной оценке недвижимого имущества и в состав внереализационных расходов всю сумму, соответствующую остаточной стоимости имущества, поскольку состав внереализационных доходов, закрепленный в ст. 250 НК РФ, является закрытым и не подлежит расширительному толкованию, а спорная операция не является реализацией товара.

Между тем, перечень внереализационных расходов, установленный ст. 265 НК, является открытым. И учитывая, что спорные помещения в течение всего времени использовались в предпринимательской деятельности налогоплательщика следовало учесть в составе внереализационных расходов сумму в размере убытка от выплаты дивидендов. Ошибочное отражение спорной операции в налоговой декларации не привело к неверному определению налога, подлежащего уплате в бюджет за 2017 год.

(решение АС Красноярского края от 10.11.2020 по делу № А33-21086/2020
ООО "Энергосоюз")

Отсутствие паспорта энергетической эффективности жилого многоквартирного дома само по себе не препятствует применению льготы по налогу на имущество в отношении расположенных в нем квартир

Налогоплательщик в декабре 2015 года ввел в эксплуатацию многоквартирный жилой дом (МКД), получив перед этим заключение Инспекции государственного строительного надзора о том, что класс энергетической эффективности данного здания «В» - высокий.

В предъявленной в 2019 уточненной налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2016 год им заявлены как льготируемые в силу п. 21 ст. 381 НК РФ объекты недвижимости (квартиры, расположенные в МКД), принадлежащие обществу на праве собственности.

Налоговый орган по итогам проверки этой декларации пришел к выводу о неправомерности применения налогоплательщиком льготы, поскольку на дату ввода МКД в эксплуатацию у него отсутствовали паспорта энергетической эффективности. Кроме того, под высоким классом энергетической эффективности следует признать только присвоенный в соответствии с приказом Минрегиона РФ от 08.04.2011 № 161 «Об утверждении Правил определения классов энергетической эффективности многоквартирных домов и Требований к указателю класса энергетической эффективности многоквартирного дома, размещаемого на фасаде многоквартирного дома» класс энергетической эффективности «А».

При оспаривании решения налогового органа о доначислении налога на имущество установлено, что на момент ввода объектов в эксплуатацию энергетический паспорт на них действительно отсутствовал. Тем не менее, суд рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, не согласившись с тем, что класс энергетической эффективности должен подтверждаться только энергетическим паспортом, составленным на момент ввода жилого дома в эксплуатацию, поскольку такое требование не основано на нормах права.

Постановлением Правительства РФ от 25.01.2011 № 18 утверждены Правила установления требований энергетической эффективности для зданий, строений, сооружений и Требования к правилам определения класса энергетической эффективности многоквартирных домов далее – Требования № 18).

Действительно, в соответствии с п. 7 Требований № 18, на который ссылается налоговый орган, класс энергетической эффективности включается в энергетический паспорт многоквартирного дома (в редакции, действовавшей на момент ввода в эксплуатацию спорных домов). Данное положение определяет содержание энергетического паспорта в части включения в него сведений о классе энергетической эффективности, но из него не следует, что именно энергетический паспорт является документом, устанавливающим этот класс. Таким документом в силу ст. 12 Закона от 23.11.2009 № 261-ФЗ «Об энергосбережении...» является заключение органа государственного строительного надзора о соответствии построенного, реконструированного, прошедшего капитальный ремонт многоквартирного дома требованиям энергетической эффективности.

Суд также отклонил ссылку налогового органа на то, что только объекты, отнесенные к классу «А», свидетельствуют о наличии высокой энергетической эффективности и могут быть льготированы. Здесь суд отметил, что из положений п. 21 ст. 381 НК РФ следует, что для применения льготы необходимо возведение объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, при этом требования к ее уровню относительно классов энергетической эффективности не установлено. На дату ввода МКД в эксплуатацию класс «В» относился к высокому классу энергоэффективности.

(постановление 14 ААС от 10.11.2020 по делу № А66-2799/2020
ООО "ИНТЭК")



Суд признал, что отсутствие возможности эксплуатации приобретенных вертолетов исключает возможность доначисления по ним налога на имущество

Налогоплательщик приобрел несколько вертолетов и учел их на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», обосновав это тем, что у приобретенного имущества не была сформирована первоначальная стоимость и требовалось привести активы в пригодное для использования состояние.

Налоговый орган, полагая, что воздушные судна должны были быть учтены налогоплательщиком в качестве объекта основных средств на счете 01, так как соответствуют признакам основного средства, указанным в п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», пришел к выводу, что налогоплательщик занизил налог на имущество организаций.

При рассмотрении спора в суде установлено, что спорные вертолеты с момента перехода права собственности не использовались в деятельности налогоплательщика, не имели действующих сертификатов летной годности и сертификатов эксплуатанта, очередные этапы назначенного ресурса и календарные сроки службы ВС не продлевались.

Кроме того, в соответствии с условиями договоров воздушные суда передавались от предыдущего собственника в состоянии «как есть», то есть неукомплектованными. На момент подписания актов перехода права собственности на воздушных суднах отсутствовали предусмотренные пономерной документацией некоторые узлы и агрегаты.

Суды согласились с доводами налогоплательщика о том, что актив образует основное средство и, соответственно, объект обложения налогом на имущество организаций только с момента фактической готовности актива к использованию в коммерческой деятельности исходя из его физического и нормативного состояния (исправно, комплектно, выполнены все нормативные требования). Именно такое состояние образует готовность объекта к использованию, так как возможность использования объекта в такой ситуации существует объективно и не зависит от воли организации.

Вопреки доводам налогового органа (как указал суд первой инстанции), актив образует основное средство не только в условиях наличия у него потенциала для использования в будущем, но и в условиях нахождения такового объекта в состоянии, пригодном к эксплуатации, то есть когда полностью сформирована первоначальная стоимость такового актива. При этом то обстоятельство, что вертолеты учитывались у предыдущего собственника как основные средства, не свидетельствует о том, что на момент перехода права собственности от него к покупателю (налогоплательщику) указанные активы не могли утратить свои свойства и не требовали доведения до состояния, пригодного к дальнейшему использованию.

Суды также отклонили довод налогового органа о том, что налогоплательщиком по спорным воздушным судам в полном объеме из бюджета получен вычет по НДС, что свидетельствует, по мнению налогового органа, о том, что эти воздушные суда пригодны для использования в налогооблагаемых операциях. Здесь судами отмечено, что основания для отказа в применении налогового вычета отсутствовали, поскольку в материалы дела не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что спорное имущество не будет использоваться в операциях, подлежащих налогообложению.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 13.11.2020 по делу № А75-10474/2019
АО "ЮТэйр-Вертолетные услуги")