Уважаемые коллеги, добрый день!
В нашем дайджесте № 122 любопытные дела с порой неожиданным исходом:

Представление уведомления о КИК в ненадлежащий налоговый орган не освобождает налогоплательщика от ответственности по п. 1 ст. 129.6 НК РФ, но может быть учтено как смягчающее обстоятельство

Налогоплательщик 20.03.2017 направил в налоговый орган по ТКС уведомление о контролируемых иностранных компаниях (КИК) за 2016 год. Однако при формировании файла был неверно указан К-идентификатор конечного получателя, для которого предназначена информация из данного файла обмена. Это привело к тому, что уведомление о КИК было получено не тем налоговым органом, куда данное уведомление должно было быть представлено в соответствии с п. 4 ст. 25.14 НК РФ (МИФНС № 9), а другим налоговым органом – по месту нахождения налогоплательщика (ИФНС № 19). ИФНС № 19 направила налогоплательщику подтверждение о получении уведомления.

Тем не менее, налогоплательщик был привлечен к ответственности по п. 1 ст. 129.6 НК РФ за непредставление в установленный срок уведомления о КИК (по 5 компаниям).

По мнению налогоплательщика, привлечение к ответственности неправомерно в связи с отсутствием состава правонарушения (события и вины). Изначально уведомление о КИК было направлено в надлежащий налоговый орган, но было принято другим налоговым органом в связи с техническими особенностями отправки (формирования) отчетности с использованием нового программного обеспечения. К тому же, исходя из статьи 30 НК РФ, налоговые органы представляют собой единую централизованную систему. Поскольку ИФНС № 19 направила налогоплательщику квитанцию о приеме уведомления, то обязанность по уведомлению налогового органа налогоплательщиком исполнена.

Кроме того, налогоплательщик указал на то, что он не преследовал цели ухода от налогообложения или ухода от проверки содержащихся в уведомлении о КИК сведений, а равно не препятствовал налоговому органу в реализации его полномочий.

Суды не согласились с доводами налогоплательщика, но при этом суд кассационной инстанции направил дело на новое рассмотрение с целью дать оценку доводам налогоплательщика об отсутствии в его действиях вины и наличии смягчающих ответственность обстоятельств.

При новом рассмотрении суд первой инстанции признал наличие в действиях налогоплательщика смягчающих ответственность обстоятельств и снизил размер штрафа в два раза исходя из следующего: 1) своевременное направление уведомления, которое было направлено в ИФНС России № 19 по г. Москве и принято ей; 2) отсутствие вредных последствий ввиду того, что две из контролируемых компаний в силу закона освобождены от налогообложения прибыли, а остальные три прибыли в рассматриваемом периоде не имели; 3) налогоплательщик не скрывал от налогового органа сведения о контролируемых иностранных компаниях, 28.03.2017 им представлена в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 налоговая декларация по налогу на прибыль со всеми данными по 5 компаниям.

(решение АС г. Москвы от 14.06.2019 по делу № А40-1524/2018,
АО "Банк Русский Стандарт")

Принятое по итогам камеральной проверки решение о зачете налога на прибыль в счет текущих платежей по НДС не в день окончания проверки привело к начислению налогоплательщику пени по НДС

Налогоплательщик 26.07.2018 представил в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на прибыль за 6 месяцев 2018 года, в которой заявлена сумма налога к уменьшению в размере 328,4 млн. руб. Через месяц (23.08.2018) он представил заявление о зачете из переплаты по налогу на прибыль в счет текущих платежей по НДС в сумме 150 млн. руб.

Несмотря на то, что налоговый орган сразу же (27.08.2018) уведомил налогоплательщика о том, что вопрос о зачете налога на прибыль в счет НДС может быть решен не ранее нормативного срока окончания камеральной проверки по налогу на прибыль (26.10.2018), налогоплательщик 24.10.2018 представил декларацию по НДС к уплате (89,1 млн. руб.), но сам налог при этом 25.10.2018 не уплатил.

Это привело к тому, что налоговый орган хотя и принял 29.10.2018 решение о зачете, но при этом доначислил пени за период с 26.10.2018 по 28.10.2018.

Налогоплательщик возражал против доначисления пени, указывая на то, что на момент наступления срока уплаты НДС (25.10.2018) у него имелась многократно превышающая недоимку по НДС переплата по налогу на прибыль. Переплата по налогу на прибыль возникла у него не с даты принятия налоговым органом решения от 29.10.2018 о зачете, а с даты представления налоговой декларации 26.07.2018, поскольку налоговый орган проверяет документы, представленные за предыдущий налоговый период, а источник в бюджете уже сформирован в момент подачи налогоплательщиком декларации по налогу на прибыль. На момент наступления срока уплаты НДС и окончания камеральной проверки по налогу на прибыль налоговому органу было достоверно известно о наличии у налогоплательщика переплаты по налогу на прибыль, и у налогового органа имелась возможность зачесть переплату в счет текущих платежей по НДС либо самостоятельно, либо на основании заявления налогоплательщика.

Неисполнение налоговым органом обязанности по осуществлению зачета при выявлении факта неперечисления налогоплательщиком сумм налога позволило налоговому органу неправомерно признать наличие у налогоплательщика недоимки по НДС и незаконно начислить пени с даты уплаты НДС по дату осуществления налоговым органом зачета.

Суд не согласился с позицией налогоплательщика, указав, что в соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС от 20.11.2012 № 9334/12, в НК РФ не содержатся положения, согласно которым обязанность по уплате налога считается исполненной не на момент принятия решения о зачете, а на более раннюю дату. Таким образом, до вынесения налоговым органом решения о зачете, пеня должна начисляться на имеющуюся недоимку.

В данном случае камеральная проверка по налогу на прибыль завершена 26.10.2018.

После этого налоговым органом на основании представленного ранее налогоплательщиком заявления вынесено решение от 29.10.2018 о зачете из переплаты по налогу на прибыль в счет текущих платежей по НДС, то есть в рабочий день, следующий за днем окончания камеральной проверки (после 26.10.2018), поскольку 27 и 28 октября 2018 года являлись выходными днями.

(решение АС г. Москвы от 02.07.2019 по делу № А40-86746/2019,
ООО "ПК "Борец")



Нарушение налоговым органом срока принятия решения по выездной проверке признано обстоятельством, приведшим к пропуску им совокупности сроков на принудительное взыскание налога

В отношении налогоплательщика была проведена выездная проверка. 05.09.2017 на рассмотрение материалов проверки явился представитель налогоплательщика по доверенности от 01.09.2017, которая была подписана его бывшим руководителем, освобожденным от занимаемой должности 31.08.2017.

В связи с этим налоговый орган повторно вручил акт проверки, а также извещение от 04.10.2017 новому директору налогоплательщика. Согласно извещению, рассмотрение материалов проверки состоится 14.11.2017. Решение по итогам проверки вынесено 20.11.2017. Во исполнение этого решения налогоплательщику было выставлено требование от 06.04.2018, которое затем было заменено уточненным требованием от 26.04.2018 (на меньшую сумму в связи с частичным исполнением налогоплательщиком решения по выездной проверке). В связи с неисполнением этого уточненного требования налоговый орган 26.06.2018 принял решение о взыскании налога и пеней за счет средств налогоплательщика в банках.

Налогоплательщик оспорил это решение от 26.06.2018, указав, что оно вынесено за пределами сроков, установленных НК РФ, для осуществления принудительного взыскания спорной задолженности.

Суды рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, исходя из того, что налоговый орган должен был рассмотреть материалы проверки не позднее 11.09.2017, а с учетом возможности продления срока рассмотрения - не позднее 11.10.2017. Таким образом, решение об отказе в привлечении к ответственности налоговый орган обязан был принять не позднее 11.10.2017. Однако решение по итогам выездной налоговой проверке принято 20.11.2017, то есть с нарушением установленного срока. Решение налогового органа по итогам выездной проверки должно было вступить в силу не позднее 29.01.2018, требование об уплате спорных сумм НДС и пеней подлежало направлению не позднее 27.02.2018. Двухмесячный срок для принятия решения о взыскании, установленный п. 3 ст. 46 НК РФ, с учетом срока на получение и исполнение требования истек не позднее 21.05.2018.

Суды исходили из того, что (с учетом позиции КС РФ в определении от 20.04.2017 № 790-О) несоблюдение налоговым органом совокупности сроков, предусмотренных, в частности, ст. 70, п. 2 ст. 88, п. 6 ст. 89, п.п. 1 и 5 ст. 100, п.п. 1, 6 и 9 ст. 101, п.п. 1, 6 и 10 ст. 101.4, п. 6 ст. 140 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, исчисляемых исходя из той продолжительности сроков совершения упомянутых действий, которая установлена указанными нормами, что, в конечном счете, гарантирует определенные временные рамки возможного вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика.

При этом отклонен довод налогового органа о том, что действия налогоплательщика по смене директора и места нахождения, а также неизвещение налогового органа о смене законного представителя налогоплательщика, свидетельствуют о недобросовестном поведении налогоплательщика и создании заявителем условий, препятствующих налоговому органу вынести решение по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки в установленный срок. Суд указал, что всё это не даёт оснований для изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней.

(постановление АС Северо-Западного округа от 27.06.2019 по делу № А13-14512/2018,
ООО "Наперсник")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело является одним из по-прежнему немногочисленных примеров рассмотрения в пользу налогоплательщика спора, связанного с соблюдением налоговым органом процедурных сроков на этапе рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия решения по ней. В данном случае суд хотя и придерживается устоявшейся в судебной практике позиции о том, что нарушение таких сроков не является безусловным основанием для отмены решения налогового органа по п. 14 ст. 101 НК РФ, но, тем не менее, при подсчете суммарной продолжительности срока на принудительное взыскание налога эти сроки (в том числе и срок на принятие решения по проверке) также подлежат учету. Вероятно, не лишним здесь будет вспомнить и п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 о применении отдельных положений части первой НК РФ, а также сопоставить приведенное дело с делом № А41-86658/2017, рассмотренным в пользу налогового органа.

Возврат покупателем поставщику товара по истечении срока годности предоставляет поставщику право на вычет НДС

Налогоплательщик (поставщик) заключал со своими контрагентами, осуществляющими розничную торговлю, договоры поставки хлебобулочных и кондитерских изделий. По соглашению сторон в договоры были включены условия, предусматривающие возврат товара в связи с истечением срока реализации (срока годности) за 100% отпускной цены. На возврат товара оформлялись товарные накладные и счета-фактуры. Продукция, полученная от контрагентов-покупателей, впоследствии была либо переработана, либо уничтожена.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком приняты к вычету суммы НДС по возвратной продукции, подлежащей дальнейшей утилизации. По его мнению, фактически при возврате покупателями товара с истекшим сроком реализации имеет место реализация товара (переход право собственности), в связи с чем оснований для применения п. 5 ст. 171 НК РФ не имеется. Фактически налогоплательщиком был заключен договор на приобретение вторсырья, которое впоследствии было утилизировано. Поскольку возвращенные товары подлежали дальнейшей утилизации, то есть не использовались в операциях, облагаемых НДС, то оснований для применения вычетов не имеется.

Суды рассмотрели спор в пользу налогоплательщика. Ими отмечено, что из сложившихся между сторонами отношений очевидно следует, что у сторон отсутствовала воля на заключение встречного договора поставки товара, как ошибочно полагает налоговый орган. Сам факт движения товара и оформление его движения документами, составление которых присуще договору поставки (счета-фактуры, товарные накладные), не является достаточным условием для признания отношений, в которых состоят стороны, договором поставки. В данном случае отсутствует встречное обязательство продавца (налогоплательщика) по оплате переданного товара. Напротив, долг покупателей уменьшается на сумму стоимости возвращенного товара.

Взаимоотношения сторон, связанные с исполнением налогоплательщиком условия соглашений по приемке товара с истекшим сроком годности по смыслу, придаваемому ГК РФ, соответствуют понятию «возврат товара», используемому в п. 5 ст. 171 НК РФ.

Возврат покупателями поставленного товара произведен в соответствии с условиями заключенного между сторонами договора поставки товара. Следовательно, при возврате товара новые договорные отношения поставки между сторонами не возникают. Такой возврат представляет собой односторонний отказ стороны договора от исполнения договорных обязательств и фактически возвращает стороны в положение, в котором они находились до совершения сделки.

(постановление АС Уральского округа от 01.07.2019 по делу № А71-15979/2018,
ООО "Воткинский хлебокомбинат")

Невозможность учесть расходы на приобретенное оборудование в качестве расходов на НИОКР само по себе не препятствует возможности учесть их как иные прочие расходы, связанные с производством и реализацией

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком неправомерно отнесены в расходы затраты, связанные с научными исследованиями и опытно-конструкторскими разработками (НИОКР). Налогоплательщик приобрел у контрагента оборудование, однако оно не использовалось в рамках НИОКР. При этом все затраты на проведение НИОКР, в т.ч. приобретение спорного оборудования были включены в состав косвенных расходов по статье «Затраты на НИОКР».

При рассмотрении дела было установлено, что оборудование действительно не участвовало ни в создании, ни в усовершенствовании производимой продукции, так как НИОКР завершены 31.12.2016, а оборудование поступило к налогоплательщику только в марте-апреле 2017 года. В связи с этим суд первой инстанции признал, что вывод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика оснований для включения стоимости оборудования в расходы по п. 4 ст. 253 НК РФ, является правомерным. На этом основании суд отказал налогоплательщику в удовлетворении требований по данному эпизоду.

Апелляционный суд не согласился с позицией суда первой инстанции. Здесь налогоплательщик пояснил, что спорное оборудование не было использовано в ходе НИОКР потому, что он не смог найти квалифицированных сотрудников для работы на таком оборудовании. Оборудование не использовано в рамках НИОКР по независящим от налогоплательщика причинам. Однако в целом же расходы на приобретение спорного товара являются обоснованными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В связи с этим апелляционный суд (с которым согласился в последующем и суд кассационной инстанции) отметил, что тот факт, что данные товары не были использованы непосредственно в рамках НИОКР, не свидетельствует о том, что данные расходы понесены налогоплательщиком необоснованно и не относятся к прочим расходам (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Приобретенный товар отражен налогоплательщиком на счете 08.08.1. Доказательств того, что спорное оборудование было принято налогоплательщиком к учету в качестве основных средств, налоговый орган судам не представил; в решении инспекции указанный момент не исследован и не отражен. В Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета № 94н указано, что расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых не подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), либо для управленческих нужд, или по которым не получены положительные результаты, списываются с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Таким образом, налогоплательщик вправе был отнести на расходы спорные затраты.

(постановление АС Поволжского округа от 25.06.2019 по делу № А12-24160/2018,
ООО "КЗБИ")



Суды признали правомерным перенос резидентом ОЭЗ убытков прошлых лет на будущее, несмотря на отсутствие раздельного учета в периодах их получения

Налогоплательщик являлся резидентом особой экономической зоны (ОЭЗ) с льготными ставками по налогу на прибыль (при условии ведения организациями-резидентами раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории ОЭЗ).

В налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за периоды с 2013 по 2016 годы включительно налогоплательщиком льгота по налогу не заявлялась (из-за наличия убытка), в связи с чем раздельный учет не велся в отсутствие соответствующей обязанности. В связи с этим в налоговой декларации по налогу на прибыль при указании статуса налогоплательщика на листе 02 он указывал код налогоплательщика «1» (для деятельности, осуществляемой за пределами ОЭЗ, и облагаемой по ставке 20%).

В 2017 году налогоплательщиком впервые получена прибыль и у него как у резидента ОЭЗ возникли основания заявить налоговую льготу. В декларациях за I квартал 2017 года и за 1 полугодие 2017 года по налогу на прибыль указан код налогоплательщика «3», соответствующий коду резидента ОЭЗ. В декларации заявлена льгота по налогу, а также отражены показатели деятельности налогоплательщика в качестве резидента ОЭЗ по иным ставкам налога, и по коду налогоплательщика «1» в отношении деятельности за пределами территории ОЭЗ.

По итогам камеральных проверок этих деклараций налоговый орган пришел к выводу о неправомерности переноса убытков прошлых лет налогоплательщиком как резидентом ОЭЗ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за I квартал 2017 года и за 1 полугодие 2017 года. По мнению инспекции, убытки, полученные налогоплательщиком в предыдущих налоговых периодах до ведения раздельного учета, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, сформированный обществом только по деятельности, осуществляемой не в качестве резидента ОЭЗ.

Убытки за период 2013-2016 гг. согласно представленным налоговым декларациям получены по коду «1» и, соответственно, не подлежат переносу на код «3». Налоговая база по деятельности, предусмотренной соглашением, формируется резидентом ОЭЗ отдельно и не может уменьшаться на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, когда налогоплательщик не являлся резидентом ОЭЗ.

Суды рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, исходя из того, что тот до 2017 года (в период получения убытков прошлых лет) уже являлся резидентом ОЭЗ. В отсутствие раздельного учета все его доходы и расходы учитывались в единой налоговой декларации по коду «1», в том числе по деятельности в качестве резидента ОЭЗ, были получены убытки, учтенные при определении налоговой базы по налогу с учетом ограничения 50%. Тем самым, до 2017 года им применялась налоговая ставка 20% и формировалась единая налоговая база, в связи с чем оснований для непринятия убытков прошлых лет у налогового органа не имеется.

Несмотря на отсутствие ведения раздельного учета за прошлые периоды, полученный убыток был действительно сформирован за счет деятельности на территории ОЭЗ. В рассматриваемом случае налогоплательщик, не используя никаких налоговых преференций в прошлом, фактически ставится в неравное положение с иными налогоплательщиками, не являющимися резидентами ОЭЗ, которые в аналогичной ситуации не несли бы дополнительных налоговых обязательств.

(постановление АС Поволжского округа от 25.06.2019 по делу № А65-29371/2018,
ООО "Эр Ликид Алабуга")