Уважаемые коллеги, добрый день!
В нашем дайджесте № 118 обратите внимание на споры:

Исключение кипрской компании (покупателя) из Реестра компаний на момент согласования отдельных условий поставки само по себе не является основанием для лишения экспортера права на нулевую ставку НДС при доказанности факта экспорта товара

Налогоплательщик являлся перепродавцом экспортируемой продукции - угля через комиссионера (российскую организацию) в адрес кипрской компании. Экспортный контракт на поставку угля заключен между комиссионером и кипрской компанией 06.02.2015. В последующем дополнительным соглашением от 13.04.2016 определены: количество товара на апрель 2016, условия поставки, производитель, грузополучатель.

Налогоплательщик собрал и представил в налоговый орган в установленный срок полный пакет документов, подтверждающих применение ставки НДС 0%, но в применении данной ставки было отказано.

Налоговый орган исходил из того, что вышеназванное дополнительное соглашение от 13.04.2016 подписано со стороны покупателя лицом, срок действия доверенности которого истек. Кроме того, иностранный покупатель снят с учета 10.01.2016 как компания, в отношении которой есть достаточные основания полагать, что она деятельность не ведет. Указание в документах, представленных для подтверждения нулевой налоговой ставки по НДС, утратившего свой статус юридического лица свидетельствует о недостоверности и противоречивости сведений в данных документах, поскольку не позволяет достоверно установить, в адрес какой иностранной организации осуществлялась поставка угля.

Суды первой и апелляционной инстанций признали отказ налогового органа в применении нулевой ставки неправомерным, отметив следующее.

Выявление налоговым органом факта исключения покупателя из реестра компаний республики Кипр (при том, что после такого исключения он заключал сделки, обеспечивал получение товара, производил оплату в безналичном порядке), учитывая отсутствие закрепленной законом обязанности налогоплательщика (продавца) постоянно проверять и подтверждать для целей налогообложения юридический статус покупателя, не должно влечь нарушение его разумных ожиданий относительно налоговых последствий совершенных им сделок и приводить к исчислению НДС в повышенном размере, который невозможно предъявить к уплате покупателю.

Основание, по которому иностранный покупатель был исключен из Реестра компаний Кипра, является опровержимой юридической презумпцией. В материалах дела имеются доказательства фактического ведения иностранным покупателем деятельности, а именно организация закупки и приемки угля, осуществление оплаты в безналичном порядке.

Предметом налогового контроля являются не сами гражданско-правовые сделки и их действительность (в т.ч. по мотиву подписания неуполномоченными лицами, отсутствия у стороны сделки статуса юридического лица), а налоговые последствия фактически сложившихся в связи с их исполнением хозяйственных отношений.

(постановление 7 ААС от 24.05.2019 по делу № А27-23650/2018,
ООО "МелТЭК")

Взыскание процентов за незаконную блокировку счета не требует доказывания возникновения у налогоплательщика из-за нее убытков, а также невозможности осуществления им операций по счету

Налоговый орган для обеспечения исполнения решения, принятого по итогам выездной проверки, вынес решение от 13.04.2015 о приостановлении операций на сумму более 10 млн. руб. по расчетным счетам налогоплательщика.

Через несколько дней (17.04.2015) суд вынес определение о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия вышеназванного решения налогового органа, принятого по итогам выездной проверки. Несмотря на это, решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке в отношении одного из счетов принято налоговым органом только спустя год (15.04.2016).

Налогоплательщик обратился в суд с заявлением к налоговому органу о взыскании около 1 млн. руб. процентов, начисленных в связи с неправомерным приостановлением операций по счетам.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении требований налогоплательщика. Ими было установлено, что в большинство дней из периода приостановки операций на счетах находились денежные средства в объеме, превышающем заблокированную сумму. По счетам в спорный период совершались как приходные, так и расходные денежные операции. При этом налогоплательщик не представил доказательств того, что у него отсутствовала возможность пользования перечисленными счетами для осуществления деятельности. Во всяком случае, неизвестно, давал ли налогоплательщик в спорный период банку поручения о совершении расчетных операций, которые не были выполнены последним ввиду приостановления операций.

Учитывая, что в данном случае налогоплательщик не понес материальных потерь, не представил суду доказательства того, что в спорный период он имел намерения осуществить какие-либо нереализованные расчетные операции по счетам, равно как и не доказал негативные последствия, наступившие в результате действий налогового органа, суды пришли к выводу об отсутствии оснований для возложения на налоговый орган обязанности по уплате налогоплательщику процентов, предусмотренных абзацем 2 п. 9.2 ст. 76 НК РФ.

Суд кассационной инстанции не согласился с позицией нижестоящих судов и отменил их судебные акты, удовлетворив жалобу налогоплательщика.

Он указал, что выплата предусмотренных п. 9.2 ст. 76 НК РФ процентов направлена на компенсацию потерь, причиненных незаконным воспрепятствованием в пользовании денежных средств частного субъекта. Указанная норма права принята во исполнение реализации положений статьей 52 и 53 Конституции РФ и не связывает начисление процентов с необходимостью доказывания прямого ущерба.

При этом суд согласился с нижестоящими судами в том, что взыскание процентов носит компенсационный характер и не предполагает обогащение налогоплательщика. Но также он подчеркнул, что суды не привели доказательства и установленные на их исследовании обстоятельства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком неосновательного обогащения.

(постановление АС Северо-Кавказского округа от 20.05.2019 по делу № А32-14521/2018,
ООО "АГРОМАСТЕР ТРЕЙД")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Кассационное постановление демонстрирует отход от распространившейся в последние несколько лет негативной судебной практики по вопросу о том, обязан ли налогоплательщик при взыскании с налогового органа процентов за незаконную блокировку счета доказывать наличие у него убытков, причиненных такой блокировкой, а также предпринятие им безуспешных попыток воспользоваться счетом.

Примером такой негативной практики стало в свое время постановление АС Московского округа от 21.03.2017 по делу № А40-129875/16, при рассмотрении которого суды исходили из того, что абз. 2 п. 9.2 ст. 76 НК РФ не предусматривает безусловной обязанности налогового органа по уплате процентов налогоплательщику при наличии неправомерного решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, налогоплательщик не доказал наличия у него материальных потерь, вызванных блокировкой счета. И это несмотря на то, что в указанной норме не оговаривается, что проценты начисляются только в случае, если налогоплательщик понес убытки в результате такого приостановления.

В рассматриваемом же деле кассация заняла противоположную позицию по сравнению с нижестоящими судами. Косвенно такая же позиция (в пользу налогоплательщика) была поддержана в прошлом году, например, в судебных актах по делу № А65-32464/2017, а в этом году она прямо выражена в недавнем постановлении 7 ААС от 16.05.2019 по делу № А27-28468/2018.

Суды признали, что исходя из толкования условий договора налогоплательщик должен был включить сумму полученного задатка в налоговую базу по НДС

Между налогоплательщиком и контрагентом 21.09.2015 был заключен договор о задатке при купле-продаже имущества. Согласно договору (п. 1.1) контрагент перечисляет налогоплательщику задаток для подготовки последним имущества к продаже контрагенту в размере 30 % от цены продажи имущества в сумме 11 382 504 рублей 66 копеек, а налогоплательщик принимает задаток на расчетный счет в банке.

В этом же месяце (22.09 и 23.09) от контрагента поступили денежные средства в вышеуказанной сумме с назначениями платежей «Частичная оплата/окончательная оплата задатка по договору купли-продажи кролиководческого комплекса от 21.09.2015, НДС не облагается».

Налогоплательщик исходил из того, что полученные им денежные средства в качестве задатка не подлежат включению в налоговую базу по НДС. Налоговый орган в ходе проверки пришел к противоположному выводу и доначислил НДС с задатка.

При оспаривании решения о доначислении НДС налогоплательщик указывал на то, что денежные средства, полученные им в 3 квартале 2015 года в качестве задатка, в момент их перечисления выполняли только обеспечительную функцию, соответственно, они не являются авансовым платежом и не подлежат включению в налоговую базу по НДС. Кроме того, реализация имущества, обеспеченного задатком, так и не состоялась, договор купли-продажи между сторонами не заключался, сумма задатка была учтена налогоплательщиком как доход, не подлежащий налогообложению.

Тем не менее, суды рассмотрели спор в пользу налогового органа. Они исходили из того, что из пункта 3.8 договора о задатке следует, что задаток засчитывается в счет оплаты приобретаемого по договору купли-продажи имущества при заключении сторонами в установленном порядке договора купли-продажи. То есть задаток является оплатой (приравнивается к оплате) имущества, стоимость последнего в размере 11 382 504 рублей 66 копеек в полном объеме оплачивается за счет задатка.

В рассматриваемом случае задаток, получаемый продавцом, носит платежную функцию, следовательно, перечисленные денежные суммы правомерно признаны судом суммами оплаты, которые в соответствии со ст. 154 НК РФ включаются в налоговую базу по НДС в момент получения денежных средств. Положений, исключающих суммы полученного задатка из налоговой базы по НДС, глава 21 НК РФ не содержит.

При этом суд первой инстанции отметил, что незаключение в последующем договора купли-продажи и отсутствие реализации может являться основанием для применения налогового вычета, однако данный вопрос подлежит рассмотрению в том налоговом периоде, в котором возникло данное обстоятельство.

(постановление АС Волго-Вятского округа от 26.04.2019 по делу № А82-20708/2017,
ООО "Фермерское хозяйство Глебовское")

Суд признал доказанным факт нахождения физических лиц на лечении в Австралии для целей определения статуса этих лиц как налоговых резидентов РФ

По итогам проверки налоговый орган установил неполное удержание и перечисление в бюджет сумм НДФЛ с доходов, выплаченных физическим лицам по лицензионному договору, в результате применения неверной ставки налога 13% как с налогоплательщиков - резидентов, в то время как должна быть применена ставка 30% как с налогоплательщиков – нерезидентов.

Налогоплательщик, возражая против изменения налоговой ставки с 13% на 30%, указал, что налоговый орган неправомерно посчитал в периоде нахождения этих лиц за границей время их пребывания в Австралии на лечении с 06.10.2011 по 15.11.2011 и с 08.11.2012 по 30.11.2012, не прерывающее в силу п. 2 ст. 207 НК РФ период нахождения физического лица на территории РФ для целей налогообложения.

В свою очередь налоговый орган указал на недостоверность документов, представленных в подтверждение факта лечения и фактически проведение в Австралии не лечения, а бизнес-визита, в том числе ввиду наличия гражданства Австралии. Он сослался на: 1) отсутствие лечебной визы в заграничных паспортах, 2) отсутствие в ответе Австралийских налоговых органов подтверждения факта лечения, 3) указание в заполняемой при прилете в Австралию анкете на таможне в качестве цели пребывания – возвращение резидента, 4) несоответствие дат начала лечения в медицинских справках и дат фактического прибытия в Австралию (дата прибытия 09.11.2012, дата начала лечения 08.11.2012).

Суд, отклоняя эту ссылку налогового органа и рассматривая спор в пользу налогоплательщика, отметил следующее.

1) Отсутствие лечебной визы объясняется тем, что оба физических лица являются одновременно и гражданами РФ, и гражданами Австралии; 2) Отсутствие в ответе налоговых органов Австралии информации, подтверждающей факт лечения объяснено в ответах и основано на наличии медицинской тайны; 3) Указание цели прибытия в анкете на таможне в Австралии свидетельствует только о том, что сотрудники пограничной и таможенной службы Австралии осуществляли пропуск физлиц на территорию страны на основании паспорта гражданина Австралии, а не паспорта гражданина РФ; 4) Так называемое несоответствие в датах въезда на территорию Австралии и даты начала лечения объясняется тем, что лечащий врач фактически начала лечение дистанционно, в день отлета, давая больным рекомендации, в том числе по правильному перелету.

Поскольку лечение проходит за границей, то российское законодательство в сфере здравоохранения и тем более требования налогового законодательства не могут распространяться на правила и практики оформления документов, подтверждающих факт лечения и период его прохождения. Налогоплательщик или налоговый агент должны представить любые документы, составленные лечебным учреждением или лечащим врачом, подтверждающие факт лечения и его период, с надлежащим переводом на русский язык.

Физлицами такие документы были представлены.

(решение АС г. Москвы от 17.05.2019 по делу № А40-44001/2018,
ООО "Фирн М")

Суд признал, что включение в сделку по выдаче займа промежуточного звена (номинального займодавца) было направлено на обход применения правил тонкой капитализации к «сестринскому» займу

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о завышении налогоплательщиком внереализационных расходов на сумму сверхнормативных процентов по задолженности перед займодавцем (российской организацией), которая признана налоговым органом контролируемой.

В ходе проверки установлено, что генеральный директор займодавца являлся номинальным. Источником денежных средств для предоставления займов в адрес налогоплательщика являются денежные средства, полученные займодавцем от взаимозависимого третьего лица по заключенным между ними договорам займа, что подтверждается выпиской по расчетному счету займодавца. Общим мажоритарным участником третьего лица и налогоплательщика являлась российская организация «В», а единственным учредителем последней являлась иностранная компания (Сейшелы).

Поскольку директор займодавца являлся номинальным и не помнил обстоятельства выдачи займа, а источником заемных средств являлось вышеназванное третье лицо, налоговый орган пришел к выводу о намеренном использовании взаимозависимыми налогоплательщиком и третьим лицом посреднической зависимой организации (номинального займодавца) в цепочке сделок по предоставлению налогоплательщику займов в целях получения необоснованной налоговой выгоды путем неправомерного занижения налоговой базы по налогу на прибыль на сверхнормативные проценты в обход установленных ст. 269 НК РФ правил тонкой капитализации. Фактическим займодавцем налогоплательщика являлось именно третье лицо.

По мнению налогоплательщика, в рассматриваемом случае отсутствуют признаки контролируемой задолженности, установленные п. 2 ст. 269 НК РФ, ввиду того, что третье лицо не имело в проверяемом периоде непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной компанией, выплаты дивидендов или иных выплат в адрес упомянутой иностранной организации в проверяемый период не производилось, в сделке по предоставлению займов прямо или косвенно не участвовали денежные средства, полученные от иностранной компании, наличие контроля налогоплательщика со стороны иностранной компании не подтверждено материалами дела.

Тем не менее, суды рассмотрели спор в пользу налогового органа, исходя из того, что с учетом установления фактического займодавца (третье лицо), аффилированного с иностранной компанией, косвенно владеющей более 20% уставного капитала налогоплательщика, соблюдено условие, прямо предусмотренное п. 2 ст. 269 НК РФ и, соответственно, проценты, начисленные налогоплательщиком, подлежат нормированию в соответствии с положениями вышеуказанной статьи.

Номинальный займодавец лишь формально включен в цепочку перечисления заемных денежных средств от фактического займодавца до налогоплательщика, а целью участия номинального займодавца в сделке является получение необоснованной налоговой выгоды в виде формального права на отнесение в состав расходов процентов сверх ограничений, предусмотренных правилами «тонкой капитализации».

(решение АС г. Москвы от 22.05.2019 по делу № А40-271328/2018,
ООО "ЦЕНТР-ИНВЕСТ")



Реализация товара, изготовленного на основании прекратившего действие лицензионного договора на пользование изобретением, сама по себе не свидетельствует о безвозмездном характере реализации (с учетом последующего перезаключения такого договора)

Между налогоплательщиком (лицензиатом) и контрагентами в 2003 году был заключен лицензионный договор на использование изобретения (лекарства), охраняемого патентом. Он был заключен на 10 лет с даты его регистрации в Роспатенте и в итоге действовал до 04.02.2014. После его окончания между лицензиарами и налогоплательщиком был заключен новый лицензионный договор от 14.03.2014, вступивший с силу с даты регистрации в Роспатенте, то есть с 01.07.2014.

В связи с наличием небольшого промежутка времени между окончанием действия старого договора и началом действия нового налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик в этот период изготавливал и продавал лекарство без уплаты лицензиарам вознаграждения за право пользования изобретением. То есть налогоплательщик в нарушение п. 8 ст. 250 НК РФ не включил в состав внереализационных доходов безвозмездно полученное в период с 04.02.2014 по 30.06.2014 имущественное право на изготовление и продажу лекарства. Соответственно, налогоплательщику был доначислен налог на прибыль.

Налогоплательщик, возражая против вывода о безвозмездности пользования имущественным правом на изобретение, указал, что в спорный период осуществлял продажу лекарственного средства, изготовленного в 2013 году, в период действия лицензионного договора, то есть за период, когда им было уплачено вознаграждение лицензиарам, в связи с чем безвозмездное пользование правом на изготовление и продажу изделия в данном случае отсутствует.

При рассмотрении дела было установлено, что в спорный период с 04.02.2014 по 30.06.2014 налогоплательщик продал лекарственное средство в количестве 813 547 упаковок на сумму 165 278 080,38 р., которые были изготовлены в 2013 году в период действия лицензионного договора, в связи с чем на их изготовление, являющееся неотъемлемым правом пользования изобретением по данному договору, распространялась выданная лицензия.

Рассматривая спор в пользу налогоплательщика, суд указал, что сам по себе факт продажи изготовленного на основании действующей лицензии лекарственного средства после окончания действия одного договора и до вступления в силу другого не свидетельствует об отсутствии возмездности в пользовании интеллектуальным правом на изобретение, поскольку до окончания действия старого договора по нему было уплачено вознаграждение за 2013 год, когда лекарственные средства были изготовлены, доказательств обратного не представлено.

Фактически между налогоплательщиком и лицензиарами с 2003 по 2014 год имелись устоявшиеся возмездные отношения по представлению права пользования изобретением, не прекратившиеся с даты окончания срока действия одного договора и до даты заключения и вступления в силу другого договора, с учетом общих положений гражданского законодательства.

(решение АС г. Москвы от 17.05.2019 по делу № А40-44001/2018,
ООО "Фирн М")