Уважаемые коллеги, добрый день!
В нашем дайджесте № 110 отмечаем следующие споры:

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению выбирать юрисдикцию (место уплаты налога) при выплате дивидендов своему иностранному участнику

По итогам проверки налогового расчета сумм выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 2016 год налоговый орган установил, что налогоплательщик выплатил своему швейцарскому участнику дивиденды, но в отношении данной выплаты применил налоговую ставку 0% (в то время как СИДН между РФ и Швейцарией предусматривает применение налоговых ставок 5% и 15%).

В связи с этим налогоплательщику доначислена недоимка, пени и штраф.

Позиция налогоплательщика была основана на возможности переноса этой обязанности в другое государство (в данном случае – в Швейцарию). В обоснование этой позиции он ссылался на выигранные другими налогоплательщиками аналогичные, по его мнению, дела: № А76-500/2015 (ООО «Урало-Сибирская металлургическая компания»), № А40-41863/2015 (ООО «Автопарт Унивекс»).

Суд отклонил ссылки налогоплательщика на эти дела, отметив, что в первом из них рассматривался вопрос о налогообложении процентов, а не дивидендов, выплаченных резиденту Швейцарской Конфедерации. Во втором деле был рассмотрен вопрос о налогообложении дивидендов, выплаченных резиденту ФРГ, а не резиденту Швейцарской Конфедерации, как в рассматриваемой налоговой проверке. Нормы статьи 10 Соглашений, заключенных между Правительством РФ с ФРГ и Швейцарской Конфедерацией имеют различия, в связи с чем доводы налогоплательщика не могут быть приняты.

Суд отметил, что позиция налогоплательщика основана на некорректном понимании положений СИДН со Швейцарией, которое по существу никак не изменяет сам порядок налогообложения (не освобождает от налогообложения по месту выплаты дохода, не допускает переноса этой обязанности в другое государство), однако согласовывает симметричные ставки налогообложения в обоих договаривающихся государствах (5 и 15%), а также предусматривает право на вычет налога, уплаченного в другом государстве.

Суд также обратил внимание на то, что в представленной копии налоговой декларации иностранной компании за 2016 год отсутствует штамп налогового органа по месту учета иностранной организации о принятии соответствующим государственным органом указанной декларации. Таким образом не подтверждается отражение иностранным юридическим лицом своей обязанности по уплате налога. Кроме того, из этой копии декларации усматривается, что данным лицом за соответствующий период понесен убыток.

Таким образом не подтверждается факт уплаты иностранным юридическим лицом соответствующей суммы налога с полученных дивидендов.

Суд также особо отметил, что именно из-за наличия убытка у швейцарского участника налогоплательщик и его иностранный участник специально решили отразить исчисление налога с данных операций в декларации иностранного получателя дохода, поскольку в РФ сумму налога пришлось бы фактически уплатить, в обоснование своих действий они стали ссылаться на положения СИДН. Однако СИДН не предполагает произвольного выбора места уплаты налога, в связи с чем действия налогоплательщика и его иностранного участника неправомерны.

(решение АС г. Москвы от 20.02.2019 по делу № А40-194483/2018,
ООО "ВОСК+")

Суд признал возможным распространить позицию СКЭС ВС об исчислении срока уплаты налога с использованием предлога «до» к сроку действия доверенности представителя налогоплательщика

Налоговый орган назначил рассмотрение материалов выездной проверки на 07.02.2018. В этот день на рассмотрение материалов проверки явился представитель налогоплательщика, в подтверждение полномочий на право участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки представлена доверенность от 01.02.2018. Срок действия доверенности - до 07 февраля 2018 года.

Посчитав, что срок действия доверенности на момент рассмотрения истек, налоговый орган не допустил представителя к участию в рассмотрении материалов проверки, рассмотрение состоялось в отсутствие представителей налогоплательщика.

Налогоплательщик, полагая, что налоговый орган необоснованно не допустил представителя к участию в рассмотрении материалов проверки, обратился в суд с заявлением о признании действий налогового органа незаконными.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении требований налогоплательщика. Они исходили из того, что предлог «до» применительно к моменту истечения срока предоставления объема полномочий означает, что такие полномочия предоставляются до наступления указанной даты, то есть в рассматриваемом случае - до 24 часов 06 февраля 2018. Соответственно, 07 февраля 2018 полномочиями на представления интересов налогоплательщика представитель не обладал, так как предлог «до» используется в значении «не включая дату, следующую после этого предлога».

Суд кассационной инстанции не согласился с позицией нижестоящих судов, но оставил их акты в силе лишь по той причине, что к моменту рассмотрения кассационной жалобы права налогоплательщика уже были восстановлены.

Что касается обоснования своей позиции, то суд отметил, что в рассматриваемом случае в доверенности на представление интересов налогоплательщика указана дата 07.02.2018, эта дата включается в срок, рассчитываемый при определении продолжительности действия такой доверенности. Указанный подход подтверждается правовой позицией, изложенной в Определении КС РФ от 04.07.2002 № 185-О и в Определении ВС РФ от 16.10.2018 № 304-КГ18-7786.

Таким образом, выводы нижестоящих судов о том, что налоговый орган обоснованно отказал 07.02.2018 представителю налогоплательщика в участии в рассмотрении материалов налоговой проверки, поскольку 07.02.2018 полномочиями на представление интересов налогоплательщика он не обладал, так как предлог «до» используется в значении «не включая дату, следующую после этого предлога», являются ошибочными.

(постановление АС Уральского округа от 14.02.2019 по делу № А60-32304/2018,
ООО "НПО Ингазтех")


ПРИМЕЧАНИЕ

Позиция АС Уральского округа по использованию по аналогии для разрешения данного спора позиции СКЭС ВС, изложенной в Определении от 16.10.2018 по делу № А45-14844/2017 (АО «Новосибирский механический завод «Искра»), вероятно, оказалась столь неожиданной и спорной для нижестоящего по отношению к этому суду 17-го ААС, что последний, рассматривая уже несколькими днями позже аналогичное дело (по срокам действия доверенности), не только снова повторил свою позицию (в пользу налогового органа), но и подкрепил ее на этот раз дополнительной мотивировкой о том, что предлог "до" в своем лексическом значении употребляется в значении "не включая" названную дату, а предлог "по" -"включая" названную дату (постановление 17-го ААС от 22.02.2019 по делу № А60-37248/2018).

Предусмотренный п. 11.1 ст. 176 НК РФ особый порядок возврата подлежащего возмещению НДС (ст. 78 НК РФ) применяется и в случае вынесения налоговым органом решения об отказе в возмещении НДС, впоследствии признанного судом недействительным

26.10.2016 налогоплательщик представил в налоговый орган декларацию по НДС, по которой в мае 2017 года налоговый орган отказал в возмещении налога. 19.04.2018 вступило в силу решение суда о признании отказа в возмещении НДС недействительным и налогоплательщик подал в налоговый орган заявление о возврате налога. В связи с этим 23.04.2018 налоговый орган принял решение о возврате спорной суммы НДС и 26.04.2018 она поступила на расчетный счет налогоплательщика.

Налогоплательщик, исходя из того, что возврат НДС произведен налоговым органом с нарушением установленных сроков, обратился в суд с заявлением о начислении и взыскании процентов на основании ст. 176 НК РФ.

По мнению налогового органа, если налогоплательщиком до момента окончания камеральной проверки налоговой декларации по НДС с суммой налога, заявленного к возмещению, не было подано заявление о возврате налога, то у налогового органа не возникает обязанности возвратить налог и начислить проценты за несвоевременный его возврат в порядке, установленном ст. 176 НК РФ, независимо от того, какое именно решение – о возмещении или об отказе в возмещении, – признанное судом впоследствии незаконным, им было принято.

Суд первой инстанции, соглашаясь с налоговым органом и отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что заявление о возмещении налога направлено налогоплательщиком в налоговый орган уже после вынесения последним решения об отказе в возмещении НДС, следовательно, для возврата налога необходимо применять порядок, предусмотренный ст. 78 НК РФ (а не ст. 176 НК).

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил жалобу налогоплательщика. Он исходил из того, что поскольку суды признали незаконным отказ в возмещении НДС, то предусмотренные п. 10 ст. 176 НК РФ проценты подлежат начислению начиная с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки, по итогам которой должно было быть вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога. Что же касается возврата НДС в порядке ст. 78 НК РФ (при неподаче налогоплательщиком заявления о возврате), то условие о подаче заявления о зачете (возврате) НДС относится только к случаю, когда налоговым органом принято решение о возмещении НДС, а не решение об отказе в возмещении НДС. Это соответствует и п. 29 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33.

Суд кассационной инстанции отменил апелляционное постановление и удовлетворил жалобу налогового органа, оставив в силе решение первой инстанции, согласившись с вышеизложенными позициями.

(постановление АС Уральского округа от 13.02.2019 по делу № А60-26408/2018,
ООО "Центральный акцизный склад")

Прекращение обязательства по уплате процентов путем зачета обязанности займодавца – участника заемщика по внесению вклада в уставный капитал последнего не влечет последствия, аналогичные прощению долга по этим процентам

Между налогоплательщиком и его единственным участником до 08.04.2016 существовали заемные обязательства, предполагающие возврат суммы займа и уплату процентов. Далее этим участником принято решение от 08.04.2016 о внесении дополнительного вклада в уставный капитал. Одновременно между налогоплательщиком и участником заключено Соглашение о прекращении взаимных требований зачетом. Прекращены взаимные обязательства по внесению указанного вклада в уставный капитал и по возврату займа и процентов.

По мнению налогового органа, проценты по займам (обязательство по уплате которых прекратилось) подлежат учету в качестве внереализационных доходов в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ. Эти проценты не могут рассматриваться как безвозмездно полученное имущество, в связи с чем оснований для применения в отношении них подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не имеется.

Суды не согласились с позицией налогового органа, указав, что в рассматриваемом случае встречные обязательства сторон были прекращены зачетом, в связи с чем отсутствуют основания для применения п. 18 ст. 250 НК РФ, касающегося ситуации списания кредиторской задолженности. При этом списание кредиторской задолженности по общему правилу не предполагает встречное предоставление, а производится, в частности, при истечении срока исковой давности, прощении долга, ликвидации кредитора и иных аналогичных обстоятельствах.

Прощение долга предполагает безвозмездное освобождение должника от своих обязанностей и не предполагает обеспечения кредитору какого-либо встречного предоставления со стороны должника. В рассматриваемом же случае имел место зачет, то есть возмездная операция.

При этом подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, на невозможность применения которого указывает налоговый орган, в настоящем случае действительно не подлежит применению, поскольку операция по Соглашению о зачете представляет собой не безвозмездную передачу денежных средств, а прекращение обязательства по оплате взноса в уставный капитал зачетом встречных требований, вытекающих из договоров займа, то есть совершается на возмездной основе.

Из совместного постановления Пленумов ВС и ВАС РФ № 10/22 от 29.04.2010 следует, что получение имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал является возмездным приобретением, так как в результате внесения вклада лицо приобретает права участника хозяйственного общества (товарищества).

Суд также отметил, что налогоплательщик не отражал взнос в уставный капитал в доходах, а его участник не отражал соответствующие суммы в расходах.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 26.02.2019 по делу № А81-404/2018,
ООО "Меретояханефтегаз")



При обеспечении задолженности залогом (в т.ч. возникшим в силу закона) она не может признаваться сомнительной вне зависимости от возможной последующей утраты предметом залога его обеспечительных свойств

Налогоплательщик реализовал товар (цемент) через агента по договору с отсрочкой платежа и заключением дополнительных соглашений об отсрочке платежа. На основании отчета агента о просроченной дебиторской задолженности налогоплательщик отразил в составе резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли сомнительную задолженность по одному из контрагентов.

По мнению налогового органа и нижестоящих судов, задолженность покупателя перед налогоплательщиком за поставленный цемент нельзя признать в смысле ст. 266 НК РФ сомнительным долгом, поскольку она обеспечена залогом. При этом залог возникает из п. 5 ст. 488 ГК РФ, если стороны договора прямо не исключили его применение. Если стороны в договоре купли-продажи не указали, что передаваемый покупателю товар не находится в залоге у поставщика, то залог возникает в силу закона.

Между тем, налогоплательщик в качестве возражений указал на то, что проданный товар (цемент) относится к категории потребляемых вещей, является продукцией с ограниченным сроком годности, по истечении которого она теряет свои технологические свойства и не может быть возвращена как предмет залога.

Суды отклонили данное возражение, исходя из того, что для целей налогообложения (списания в состав резерва по сомнительным долгам просроченной задолженности, обеспеченной залогом) не имеет правового значения факт использования товара и невозможности его возврата в натуре, в данном случае определяющим является отнесение задолженности к сомнительной в соответствии со ст. 266 НК РФ.

Доводы об отсутствии залога в силу естественной гибели (использовании) товара, наличии временных интервалов между отгрузкой товара и заключением соглашений о предоставлении коммерческого кредита отклонены судом, поскольку не изменяют правовую природу сложившихся правоотношений, а именно продажу товара в кредит с учетом п. 1 ст. 823 ГК РФ. В силу ст. 353 ГК РФ залог сохраняет силу при переходе права собственности на заложенное имущество от залогодателя к другому лицу.

(отказное определение ВС РФ от 25.02.2019 по делу № А51-28084/2017,
АО "Спасскцемент")



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Данное дело было одним из реальных кандидатов на рассмотрение его на уровне СКЭС ВС (особенно после истребования судьей ВС). Но в итоге всё ограничилось обычным отказным определением. Между тем, как представляется, налогоплательщик в этом деле не случайно обозначил перед судами всех инстанций вполне резонный вопрос, связанный с возможностью толкования ст. 265 НК РФ, исходя не из ее буквального толкования, а из тех целей, которые преследовал законодатель, исключая обеспеченную задолженность из числа сомнительной. Такое исключение объясняется тем, что кредитор имеет потенциальную возможность удовлетворить за счет обеспечительного обязательства свои имущественные интересы в случае неисполнения должником основного обязательства. Соответственно, если кредитор такую возможность утрачивает (в частности, в случае потребления, утраты предмета залога), то формальное возникновение залоговых отношений не должно становиться препятствием для возможности отнесения задолженности в состав сомнительной.

Тем не менее, в условном поединке между формой и содержанием в данном случае победила форма. Суды решили абстрагироваться от необходимости учета в отдельных случаях реального положения дел (фактической возможности для кредитора удовлетворить свои интересы за счет предмета залога), и в итоге всё свелось к тому, что формальное наличие залога само по себе исключает возможность признания долга сомнительным независимо от того, способен ли такой залог реально выполнять свою обеспечительную функцию.

Плательщик транспортного налога не вправе уменьшить сумму налога на сумму платы в систему «Платон», если эта плата была внесена не им самим, а арендатором его транспортных средств

Налогоплательщику (арендодателю) на праве собственности принадлежали грузовые транспортные средства (большегрузы), которые он сдал в аренду ИП. Согласно дополнительным соглашениям к договорам аренды арендатор должен был вносить плату в систему «Платон» для возмещения вреда, причиненного автомобильным дорогам транспортными средствами, собственником которых является арендодатель. Сумму произведенных расходов в систему «Платон» арендодатель засчитывал арендатору в счет арендной платы за соответствующий месяц.

При исчислении транспортного налога налогоплательщик уменьшил сумму налога на сумму, уплаченную арендатором в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам транспортными средствами массой свыше 12 тонн.

Такое уменьшение признано налоговым органом неправомерным. По его мнению, воспользоваться правом налогового вычета могут только плательщики транспортного налога при условии, что спорная плата в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам, уплачена непосредственно этими налогоплательщиками.

Суд первой инстанции не согласился с позицией налогового органа, исходя из того, что в целом плату за вред автомобильным дорогам могут вносить, как собственник транспортного средства, так и лицо, владеющее данным транспортным средством на праве аренды. В п. 2 ст. 362 НК РФ (в ред. до 01.01.2019) отсутствует дословное указание на то, что плата за вред дорогам должна быть уплачена только налогоплательщиком. Кроме того, федеральным законом от 30.11.2016 № 401-ФЗ п. 1 ст. 45 НК РФ дополнен абзацем четвертым, устанавливающим, что уплата налога может быть произведена за налогоплательщика иным лицом. Поскольку данным Законом установлены дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщика, то в силу п. 3 ст. 5 НК РФ данное положение имеет обратную силу, распространяется на спорный период 2016 г.

Если нормы налогового законодательства позволяют третьему лицу уплатить за налогоплательщика налоги это приравнивается к исполнению обязанности по уплате налога налогоплательщиком, тогда и суммы, уплаченные третьим лицом за налогоплательщика в счет возмещения вреда дорогам, могут быть приняты к вычету непосредственно налогоплательщиком.

Суд апелляционной инстанции не согласился с такой позицией и отменил решение первой инстанции, удовлетворив жалобу налогового органа. Он указал, что к данной ситуации неприменима норма об уплате налога за налогоплательщика третьим лицом. Плата в счет возмещения вреда, причиняемого автодорогам большегрузами, является обязательным публичным индивидуально-возмездным платежом компенсационного фискального характера, а не налогом или сбором. При этом транспортный налог является региональным налогом, а сумма компенсации вреда автодорогам зачисляется в федеральный бюджет.

Суд кассационной инстанции согласился с выводами апелляционной инстанции, отметив при этом, что поскольку спорные транспортные средства при движении по автодорогам эксплуатировались ИП (арендатором), а не налогоплательщиком, обязанность по внесению платы в счет возмещения вреда, причиняемого таким автомобильным дорогам, была возложена именно на арендатора.

(постановление АС Северо-Западного округа от 14.02.2019 по делу № А21-2672/2018,
ООО "Авто-Статус")