Дайджест № 104
Уважаемые коллеги, добрый день!
В нашем дайджесте № 104 очередная подборка, в которой обращаем внимание:
Сертификат резидентства иностранной компании в надлежащем виде лучше предоставлять в налоговый орган до суда;
Утрата имущества не должна приводить к восстановлению НДС, кроме тех случаев, когда налогоплательщик изначально покупал недвижимость для сноса, – суд в своих рассуждениях почти дошел до обвинений налогоплательщика в поджоге своего имущества, чтобы не восстанавливать налог;
Очередной негативный пример переквалификации займов в инвестиции на фоне достаточно вольного обращения налогоплательщика с инструментами заемного финансирования, да еще с участием иностранных компаний;
Любопытный пример неудавшейся экономии на НДФЛ, когда за работодателя перечисление денег работникам осуществлял учредитель, а у самого работодателя не было собственных средств для перечисления удержанного в качестве агента налога;
И многое другое...
Международное налогообложение
Отсутствие у налогового агента надлежащего документа о налоговом резидентстве иностранного получателя дохода на дату выплаты дохода и представление его лишь в суд не дает права на освобождение от обязанности по удержанию налога с этого дохода

По результатам камеральной проверки расчета сумм доходов, выплаченных иностранным организациям и удержанных налогов за полугодие 2015 года налоговому агенту доначислен налог с доходов иностранных организаций.

Основанием для доначисления стало то, что на дату выплаты дохода налоговый агент не имел надлежащего подтверждения постоянного местонахождения иностранных организаций. Документы, представленные им впоследствии, не содержали апостиль.

Налоговый агент в качестве возражений указал, что сертификат резидентства, а также подтверждение фактического права на получение доходов кипрской компанией были представлены в налоговый орган одновременно с письменными пояснениями по апелляционной жалобе.

Суды первой и апелляционной инстанций рассмотрели спор в пользу налогового агента, исходя из того, что документ, подтверждающий резидентство, был представлен в Управление ФНС. В материалах дела имеются уведомление о резидентстве от 19.03.2015 и свидетельство о регистрации. При этом иностранная организация имеет право выбора документа, который бы подтверждал ее постоянное местопребывание на территории иностранного государства, так как ни нормами НК РФ, ни иными законодательными актами о налогах и сборах не установлены конкретные органы иностранного государства, которые должны выдавать подтверждения о месте постоянного нахождения иностранной организации, а также конкретные формы и тексты такого рода документов.

Что касается необходимости наличия на документах апостиля, то согласно Обзору практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (утв. Президиумом ВС РФ 12.07.2017), отсутствие апостиля не является безусловным основанием для отказа в использовании налоговым агентом освобождения от налогообложения, предусмотренного международным договором об избежании двойного налогообложения, если в отношениях с иностранным государством сложилась многолетняя практика обоюдного принятия неапостилированных сертификатов.

Суд кассационной инстанции по жалобе налогового органа отменил акты нижестоящих судов и направил дело на новое рассмотрение, исходя из следующего.

Имеющийся в деле сертификат резидентства был выдан кипрским Минфином лишь в октябре 2017 года и к тому же был представлен только в суд. Получение такого документа через 2,5 года после выплаты дохода не дает права на применение освобождения от обязанности удержать и перечислить налог. Копия свидетельства о регистрации от 23.07.2013 не является документом, выданным уполномоченным органом Республики Кипр, подтверждающим налоговое резидентство иностранной компании. Более того, данный документ представлен без апостиля и не содержал перевода на русский язык. Исходящие от указанного компетентного органа Республики Кипр официальные документы, содержащие подтверждение налогового резидентства иностранной компании, должны быть апостилированы.

(постановление АС Московского округа от 13.12.2018 по делу № А40-232687/2017,
ООО "ФРП Менеджмент")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Сам по себе исход этого дела в кассационной инстанции в целом предсказуем (с учетом имеющейся практики), чего нельзя сказать о выводах в отношении обязательного апостилирования официальных иностранных документов. Такой вывод идет вразрез с существующей практикой по иным делам, противоречит позиции Минфина (изложенной, например, в недавнем письме от 19.11.2018 г. № 03-08-05/83170). Кроме того, он имеет третьестепенное значение по отношению к самому рассматриваемому делу (не влияя на его исход), но кассация уделяет ему такое внимание (судя по объему и содержанию формулировок об апостилировании), словно собирается сделать из этого вывода некое всеобщее универсальное правило. Не лишним будет напомнить, что когда налогоплательщики возражают против допустимости доказательств, полученных российскими налоговыми органами от кипрских налоговых и финансовых органов по причине отсутствия апостиля, то суды отклоняют такие возражения (например, решение АС Кемеровской области от 13.10.2016 по делу № А27-20527/2015, стр. 47,48).

Общие положения налогового законодательства
Суд признал допустимым процессуальное правопреемство на основании уступки налогоплательщиком третьему лицу права на проценты по ст. 76 НК РФ, присужденные судебным решением, не вступившим на момент уступки в законную силу

Решением арбитражного суда в пользу налогоплательщика с налогового органа взысканы проценты за незаконную блокировку счета (п. 9.2 ст. 76 НК РФ). Суд апелляционной инстанции оставил это решение в силе, но при этом произвел процессуальную замену налогоплательщика на третье лицо – гражданина Ш.

Налоговый орган в кассационной жалобе просил отменить апелляционное постановление в части проведения правопреемства. Возможность передачи права требования, вытекающего из публично-правовых отношений по сделке (уступке права требования), регулируемой гражданским законодательством, законодательством о налогах и сборах не предусмотрена.

При рассмотрении дела установлено, что в суд апелляционной инстанции от налогоплательщика поступило ходатайство произвести его процессуальную замену на его правопреемника на основании договора уступки права требования (цессии), по которому цедент уступает, а цессионарий принимает права (требования) денежной суммы на основании решения арбитражного суда по настоящему делу в конкретном размере, а также суммы в возмещение расходов по уплате госпошлины.

Суд кассационной инстанции согласился с выводом о допустимости процессуального правопреемства, исходя из следующего.

То обстоятельство, что на момент заключения договора об уступке права требования о взыскании судебных расходов и процентов указанные расходы и проценты еще не были взысканы в соответствии с вступившим в законную силу судебным актом, не может свидетельствовать об отсутствии права требования. Право стороны обратиться с заявлением о взыскании судебных расходов, как и право на уступку требования, возникает с момента несения таких расходов (при условии победы в процессе), а не с момента вступления в силу судебного акта об их взыскании. Вступление в силу судебного акта о взыскании судебных расходов свидетельствует исключительно о возникновении у другой стороны соответствующей обязанности по их возмещению.

Довод налогового органа о том, что по договору цессии, который является одним из видов гражданско-правовой сделки, нельзя уступить долг, возникший в сфере правоотношений, не регулируемых гражданским законодательством, отклонен со ссылкой на то, что применительно к пункту 9.2 статьи 76 НК РФ не имеет значения наличие или отсутствие у налогоплательщика недоимки по налогам, пеням, а также штрафам. Норма о процентах имеет своей целью компенсацию налогоплательщику возможности пользоваться принадлежащими ему денежными средствами.

(постановление АС Поволжского округа от 11.12.2018 по делу № А65-32464/2017,
ООО "Камастройпредприятие")

НДС
Произошедший в здании пожар и последующий снос здания не освобождают налогоплательщика от обязанности восстановить НДС по нему, если выявлено, что здание изначально приобреталось для сноса, и причиной сноса пожар не являлся

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно не восстановил сумму НДС за 4 квартал 2013 года по расходам, связанным с приобретением нежилого здания, снесённого впоследствии.

В свою очередь, налогоплательщик утверждал, что он приобрел нежилое здание на основании договора купли-продажи от 27.12.2012 и использовал для операций, облагаемых НДС (сдавал в аренду помещения). При этом нежилое здание было значительно повреждено в результате пожара, в связи с чем выбыло из имущественного комплекса налогоплательщика. Кроме того, действующим законодательством не предусмотрены случаи восстановления сумм НДС в связи с уничтожением имущества в результате пожара.

При рассмотрении дела было установлено, что 27.12.2012 налогоплательщик приобрел права по инвестиционному договору (в качестве соинвестора) с одновременным приобретением спорного здания, в котором находились арендаторы. После приобретения здания налогоплательщик продолжил сдавать приобретённые площади в аренду. Однако через полгода договоры аренды были расторгнуты по его инициативе, что фактически было связаны с предстоящим сносом здания.

Между тем, в сентябре 2013 в здании произошел пожар и в октябре 2013 ликвидационной комиссией налогоплательщика принято решение ликвидировать вышеуказанное здание и списать его стоимость с баланса организации.

Как полагает налоговый орган, к моменту пожара вышеуказанное здание было намеренно оставлено собственником без охраны и без работающей системы оповещения о пожаре. Площадь произошедшего пожара составила всего лишь 30 кв. м. при общей площади здания 1138.1 кв. м. и такой пожар не мог послужить основанием для принятия решения о сносе здания.

Таким образом, налогоплательщик, зная, что вышеуказанное здание подлежит сносу, приобрел, поставил на баланс и в дальнейшем прекратил эксплуатировать и использовать его (намеренно оставив без охраны, без работающей системы оповещения о пожаре, без действующего договора страхования имущества от несчастных случаев). Произошедший в неэксплуатируемом здании пожар фактически не влиял на принятие решения о его сносе. Все последующие действия налогоплательщика по созданию ликвидационной комиссии и списанию объекта основных средств - нежилого здания вследствие произошедшего в нём пожара, были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного невосстановления НДС.

(решение АС г. Москвы от 18.12.2018 по делу № А40-180282/2018,
АО "МГЦПН")

Налог на прибыль
Суд переквалифицировал заемные отношения в инвестиционные (с учетом целей использования займа, неоднократной пролонгации срока возврата и иных обстоятельств)

В 2012-2014 гг. налогоплательщик (нефтяная компания) получал займы от взаимозависимых иностранных компаний (Кипр, о. Мэн). По займам ежемесячно начислялись проценты, учитываемые в расходах при исчислении налога на прибыль. Первоначально договоры займа заключались на срок от одного года до трех лет. При наступлении срока возврата суммы займа и начисленных процентов займодавцами не принимались меры по истребованию задолженности, а, напротив, подписывались дополнительные соглашения о переносе срока возврата займа.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о завышении внереализационных расходов в результате необоснованного включения в их состав процентов по указанным займам. Помимо неоднократного пролонгирования займа налоговый орган учел, в частности, признаки заведомой неисполнимости обязательств в установленный договором срок (совокупная сумма займа, подлежащая возврату (2560 млн. руб.) значительно превышает величины совокупного дохода заемщика за один год (в 2012 - 1632 млн. руб., в 2013 - 2008 млн. руб., в 2014 - 2186 млн. руб.). При этом налогоплательщик при наличии непогашенной задолженности по займам сам предоставлял в это время займы своим взаимозависимым организациям.

Кроме того, значительная часть полученных заемных средств была направлена на приобретение имущества учредителя налогоплательщика (ООО), контролируемого той же материнской иностранной компанией, которой подконтрольны и иностранные займодавцы. Данное ООО впоследствии ликвидировано. То есть материнской компанией осуществлен перевод активов между дочерними компаниями, осуществлена корпоративная реструктуризация, в результате которой все активы ООО переданы дочерним компаниям (в основном налогоплательщику), т.е. все активы остались внутри группы.

Суд согласился с выводом налогового органа о том, что использование заемных средств на приобретение имущества ООО, а также осуществление капитальных вложений в строительство объектов основных средств представляет собой долгосрочные вложения материнской компании в принадлежащие ей активы, расположенных на территории РФ, т.е. носят инвестиционный характер. Договоры займа оформлены между налогоплательщиком и контрагентами лишь для вида, без реальных намерений по созданию для их сторон правовых последствий.

Выдача налогоплательщику заемных денежных средств, которые фактически представляют собой инвестиции в развитие предприятия, позволили ему уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций путем включения в состав внереализационных расходов начисленных процентов, выплата которых не предполагалась.

Таким образом, для целей налогообложения договоры займа были учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, что позволило налогоплательщику получить необоснованную налоговую выгоду.

(постановление 2 ААС от 10.12.2018 по делу № А29-2527/2018,
ЗАО "Нэм Ойл")

НДФЛ
Оплата налогоплательщиком командировочных расходов работников контрагента не влечет возникновения у него обязанности по удержанию НДФЛ

Между налогоплательщиком (заказчик) и контрагентом (исполнитель) был заключен договор освидетельствования (экспертизы) судов за пределами РФ. По договору заказчик обязался дополнительно оплатить транспортные расходы, суточные и расходы по найму жилого помещения для работников исполнителя в период оказания услуг. При этом заказчик по взаимной договоренности с исполнителем для более оперативного направления последним своих работников в командировку для оказания услуг по договорам напрямую оплачивал им билеты и гостиницу (бронировал жилье).

Налоговый орган доначислил налогоплательщику НДФЛ с указанных сумм выплат. По его мнению, поскольку в проверяемом периоде у налогоплательщика отсутствовали трудовые взаимоотношения с работниками контрагента, не имелось властного или административного подчинения указанных лиц, то суммы возмещения командировочных расходов (стоимости авиабилетов и бронирования гостиницы) не подпадают под действие абзаца 10 п. 3 ст. 217 НК РФ и не могут освобождаться от налогообложения НДФЛ. Сама по себе обязанность несения дополнительных расходов в рамках договоров, заключенных между юридическими лицами, не предусматривает каких-либо льгот или освобождений от уплаты НДФЛ физическими лицами; налогоплательщик должен был исполнять обязанности налогового агента, вести учет полученных доходов по каждому физическому лицу, исчислять и удерживать налог.

Суды не согласились с позицией налогового органа, исходя из того, что оплата проезда, проживания работников контрагента не может рассматриваться как выплата дохода непосредственно работникам контрагента, поскольку обязанность налогоплательщика (заказчика) оплатить транспортные расходы и расходы на проживание работникам контрагента установлена договором именно с ним.

Доход, исходя из которого налоговым органом исчислен НДФЛ, является оплатой по договорам, заключенным с контрагентом, в связи с чем НДФЛ не подлежал исчислению и удержанию. Следовательно, налогоплательщик не несет обязанностей налогового агента.

(постановление АС Северо-Западного округа от 13.12.2018 по делу № А42-1309/2018,
АО "Малая судоходная компания")



Выплата зарплаты работникам организации путем перечисления денежных средств напрямую на счета работников ее учредителем не освобождает организацию от обязанностей налогового агента по НДФЛ

В 2015 году у российской организации имелась задолженность по зарплате перед работниками, которая была частично погашена за счет средств финансовой помощи учредителя. При этом налоговый агент не имел возможности удержать сумму НДФЛ с выплаченной зарплаты, поскольку на его счета средства финансовой помощи не поступали, а были напрямую перечислены учредителем в адрес работников на их лицевые счета. Источник денежных средств для перечисления НДФЛ в бюджет отсутствовал. Об отсутствии обязанности по перечислению в бюджет суммы НДФЛ свидетельствует и тот факт, что в адрес работников налоговым органом выставлялись требования об уплате НДФЛ с сумм заработной платы, выплаченной за счет средств финансовой помощи.

При этом по документам и бухгалтерским проводкам налоговый агент изначально отразил выплату зарплаты как выплаченную из собственных средств с удержанием НДФЛ. Однако впоследствии по результатам проведенной аудиторской проверки указанная ошибка была устранена.

Несмотря на это, налоговый орган доначислил налогоплательщику НДФЛ с данной зарплаты, пени и штраф, указав при этом, что действующим законодательством не предусмотрено освобождение от налогообложения заработной платы физических лиц в зависимости от источника выплаты дохода, а изначально выставленные в адрес работников требования об уплате НДФЛ отозваны.

Суды согласились с налоговым органом, решив, что переданные средства безвозмездной финансовой помощи являются денежными средствами самого налогоплательщика. Факт их поступления на его расчетный счет для указанного вывода значения не имеет.

В данном случае выплату заработной платы работникам за счет средств учредителя можно квалифицировать как исполнение учредителем обязанности налогового агента по выплате заработной платы его сотрудникам. К тому же учредитель перечислял денежные средства на лицевые счета работников в размере, указанном российской организацией в качестве задолженности по заработной плате, подлежащей выплате работникам за минусом удержанного НДФЛ.

Действующим законодательством не предусмотрено освобождение от обязанности налогового агента по удержанию и перечислению НДФЛ с суммы выплаченной заработной платы физических лиц в зависимости от источника выплаты дохода.

(постановление АС Восточно-Сибирского округа от 17.12.2018 по делу № А10-3664/2017,
ООО "Рифей")

Надеемся, что предоставленная информация окажется для Вас полезной. Мы готовы ее обсудить в удобном для Вас формате.
Рассылку Taxology читают финансисты, бухгалтеры, юристы, налоговые менеджеры, собственники бизнеса и даже конкуренты. Одна из лучших аналитических рассылок о налогах в России. Подпишитесь и Вы!